BFH Urteil vom 26.01.1994 - X R 17/91

Entscheidungsstichwort (Thema)

Steuerbegünstigung nach § 10e EStG bei Nutzungsüberlassung an getrennt lebende Ehefrau

Leitsatz (amtlich)

Die Steuerbegünstigung nach § 10e EStG steht dem Eigentümer nicht zu für eine Wohnung, die er seiner dauernd von ihm getrennt lebenden Ehefrau unentgeltlich zur Nutzung überlassen hat.

Orientierungssatz

Leben die Ehegatten jeweils für sich in verschiedenen Wohnungen, kann eine eheliche Lebensgemeinschaft nur angenommen werden, wenn die Trennung durch äußere Umstände erzwungen wurde (z.B. durch eine Berufstätigkeit an einem anderen Ort) und die Ehegatten die Absicht haben, nach Wegfall des Hindernisses wieder zusammenzuleben.

Normenkette

EStG § 10e Abs. 1, § 52 Abs. 15 S. 2, § 26 Abs. 1; BGB § 1361 Abs. 4

Tatbestand

Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist verheiratet, lebt aber

seit 1984 von seiner Ehefrau getrennt. Er wohnt allein in einer Mietwohnung,

in der er polizeilich mit erstem Wohnsitz gemeldet ist. Seine Ehefrau lebte

zunächst in der ehemaligen Familienwohnung. Die gemeinsame Tochter hat 1988

mit einem Studium in M begonnen. Mit Hauptwohnsitz ist sie in der Wohnung des

Klägers gemeldet.

Ende 1988 erwarb der Kläger eine 50,6 qm große Eigentumswohnung, in die die

Ehefrau einzog. Am 20. Dezember 1988 meldete der Kläger diese Wohnung als

seinen Zweitwohnsitz an.

Im Lohnsteuerermäßigungsverfahren für 1988 und 1989 machte der Kläger jeweils

"Unterhaltsleistungen an den dauernd getrennt lebenden Ehegatten" in Höhe von

18 000 DM als Sonderausgaben nach § 10 Abs.1 Nr.1 des Einkommensteuergesetzes

(EStG) geltend, für die der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt

--FA--) Freibeträge auf den Lohnsteuerkarten gewährte. Ferner beantragte der

Kläger, für beide Jahre einen Abzugsbetrag nach § 10e Abs.1 EStG für seine von

der Ehefrau bewohnte Eigentumswohnung als Freibetrag auf der Lohnsteuerkarte

einzutragen. Das FA lehnte die Eintragung ab, weil der Kläger die

Eigentumswohnung nicht zu eigenen Wohnzwecken genutzt habe.

Mit seinen Einsprüchen brachte der Kläger vor, bei der von ihm erworbenen

Eigentumswohnung handle es sich um eine Zweitwohnung, die von ihm und seiner

Familie bewohnt werde. Die Wohnung sei bis auf das Schlafzimmer mit seinen

Möbeln ausgestattet und auf seine Kosten versichert. Er kümmere sich um alle

Reparaturen und sehe dort Fernsehsendungen an, die er in seiner Mietwohnung

nicht empfangen könne. Außerdem wohne er dort bei Krankenhaus- und

Kuraufenthalten seiner Ehefrau. Auch verbringe er seit einiger Zeit die

Wochenenden bei seiner Ehefrau; man koche und esse dort gemeinsam. Die Ehefrau

habe die gemeinsame Tochter während einer Erkrankung in der Eigentumswohnung

gepflegt. Die Einsprüche waren erfolglos.

Das Finanzgericht (FG) stellte auf Antrag des Klägers fest, daß die Bescheide,

mit denen das FA die Eintragung eines Freibetrags nach § 10e Abs.1 EStG

abgelehnt habe, rechtswidrig seien. Es führte aus: Eine Wohnung werde zu

eigenen Wohnzwecken genutzt, wenn der Steuerpflichtige sie allein oder

gemeinsam mit seinen Familienangehörigen bewohne. Eine Wohnung könne auch

dadurch genutzt werden, daß sie einem Familienangehörigen unentgeltlich zur

Nutzung überlassen werde (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 29. November

1983 VIII R 215/79, BFHE 140, 199, BStBl II 1984, 366). Dem stehe § 10e Abs.1

Satz 3 EStG nicht entgegen. Nach dieser Vorschrift liege eine Nutzung zu

eigenen Wohnzwecken auch vor, wenn Teile einer zu eigenen Wohnzwecken

genutzten Wohnung unentgeltlich zu Wohnzwecken überlassen werden. Daraus werde

geschlossen, daß es an einer Nutzung zu eigenen Wohnzwecken fehle, wenn eine

Wohnung insgesamt zu Wohnzwecken überlassen werde. Im Streitfall werde die

Eigentumswohnung aber nicht durch Überlassung an eine andere Person genutzt.

Vielmehr halte sich die Nutzung durch die Ehefrau im Rahmen der Nutzung durch

die Familie des Klägers, die wie eine Selbstnutzung für eigene Wohnzwecke

i.S. des § 10e EStG angesehen werde. Das FG Berlin (Urteil vom 8. Dezember

1987 VII 140/87, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1988, 308) habe

dementsprechend für den Fall einer "intakten" Ehe angenommen, daß der

Eigentümer einer Wohnung diese gemäß § 21 Abs.2 EStG selbst nutze, auch wenn

sie vom Ehegatten bewohnt werde. Im Rahmen des § 10e EStG komme es für die

Beurteilung der Selbstnutzung nicht darauf an, ob die Eheleute nach zivil-

oder steuerrechtlichen Grundsätzen getrennt lebten. Denn auch im Falle des

Getrenntlebens sei die Ehefrau solange eine Familienangehörige, bis die Ehe

durch rechtskräftiges Scheidungsurteil aufgelöst worden sei. Eine Nutzung der

Wohnung durch die Ehefrau sei aber eine Form der Eigennutzung des Klägers

durch Überlassung der Wohnung an seine Familie.

Mit der Revision rügt das FA Verletzung des § 10e Abs.1 EStG.

Es beantragt, die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Er führt aus, er sei in der mündlichen Verhandlung vor dem FG ausführlich auf

die vom FA geforderte eheliche Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft

eingegangen. Das FG habe --von seiner Rechtsauffassung aus zu Recht-- diesen

Sachverhalt nur kursorisch erwähnt. Er habe damals im einzelnen vorgetragen,

daß er tägliche Kontakte zu seiner Ehefrau pflege. Es könne daher nicht von

einem Getrenntleben im Sinne des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) ausgegangen

werden, so daß die Revisionsbegründung schon deshalb ins Leere gehe. Im

übrigen sei die rechtliche Würdigung des FG sachgerecht und entspreche dem

Gebot der Einzelfallgerechtigkeit.

Das dem Verfahren beigetretene Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat keinen

Antrag gestellt.

Es führt zur Sache aus: Der Eigentümer nutze eine Wohnung nur dann zu eigenen

Wohnzwecken, wenn er sie selbst bewohne. Zur Eigennutzung gehöre auch die

Mitbenutzung der Wohnung durch die mit dem Eigentümer in einer

Haushaltsgemeinschaft lebenden Familienangehörigen (BFH-Urteil vom 21. Juli

1988 IX R 86/84, BFHE 154, 108, BStBl II 1988, 938). Liege jedoch wie im

Streitfall keine Haushaltsgemeinschaft vor, weil die Ehegatten dauernd

getrennt lebten, nutze der Eigentümer-Ehegatte, die dem anderen Ehegatten

aufgrund unterhaltsrechtlicher Verpflichtung überlassene Wohnung nicht zu

eigenen Wohnzwecken. Eine Auslegung des Tatbestandsmerkmals "eigene

Wohnzwecke", die auch eine "mittelbare" Eigennutzung in Form

unterhaltsrechtlich begründeter Wohnungsüberlassung umfasse, lasse sich weder

mit dem Wortlaut noch mit dem Zweck der Vorschrift vereinbaren.

Entscheidungsgründe

Die Revision führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Abweisung

der Klage.

Dem Kläger steht für die an die getrennt lebende Ehefrau überlassene Wohnung

kein Abzugsbetrag nach § 10e Abs.1 EStG zu.

1. Die Inanspruchnahme der Steuerbegünstigung nach § 10e Abs.1 EStG setzt u.a.

voraus, daß der Eigentümer die angeschaffte oder hergestellte Wohnung zu

eigenen Wohnzwecken nutzt. Der Begriff "eigene Wohnzwecke" ist mehrdeutig.

Nach Auffassung der Finanzverwaltung wird durch die Beifügung des Wortes

"eigen" zum Ausdruck gebracht, daß die Nutzung auf die Wohnzwecke des

Eigentümers selbst bezogen sein müsse. Zur Eigennutzung in diesem Sinne gehöre

daher die Nutzung durch den Eigentümer und die Mitbenutzung der Wohnung durch

die mit ihm in einer Haushaltsgemeinschaft lebenden Familienangehörigen, nicht

dagegen die "mittelbare" Eigennutzung, die durch eine unterhaltsrechtlich

begründete unentgeltliche Wohnungsüberlassung entstehe.

Der erkennende Senat hat im Urteil vom 26. Januar 1994 X R 94/91

(BFHE 173, 345) ausgeführt, auch die Überlassung einer Wohnung

aufgrund unterhaltsrechtlicher Verpflichtung gegenüber Kindern könne nach dem

Wortsinn noch als Nutzung zu eigenen Wohnzwecken aufgefaßt werden. Aufgrund

des mit der Steuerbegünstigung nach § 10e EStG verfolgten Zwecks, insbesondere

Familien mit Kindern den Erwerb von Wohneigentum zu ermöglichen, hat der Senat

eine Nutzung zu eigenen Wohnzwecken des Eigentümers angenommen, wenn dieser

die Wohnung einkommensteuerlich zu berücksichtigenden Kindern i.S. des § 32

Abs.1 bis 5 EStG zum Wohnen überläßt.

Eine andere Beurteilung ist dagegen geboten, wenn der Eigentümer seiner von

ihm getrennt lebenden Ehefrau eine Wohnung zur Verfügung stellt. Besteht die

zum Wesen der Ehe gehörende Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft auf Dauer

nicht mehr und überläßt der unterhaltsverpflichtete Eigentümer der von ihm

getrennt lebenden Ehefrau an Stelle des Barunterhalts eine Wohnung zur

unentgeltlichen Nutzung, wird die Wohnung aus der Sicht des überlassenden

Ehegatten nicht zu eigenen, sondern zu fremden Wohnzwecken genutzt.

Haben Eltern einem unverheirateten Kind Unterhalt zu gewähren, können sie

grundsätzlich die Art des Unterhalts --Geld oder Naturalunterhalt-- bestimmen

(§ 1612 Abs.2 Satz 1 BGB). Die Eltern entscheiden also darüber, ob das Kind im

elterlichen Haushalt oder außerhalb der Familienwohnung wohnt. Dieses

Bestimmungsrecht ermöglicht den Eltern, in gewissem Umfang auch noch auf

volljährige Kinder Einfluß zu nehmen und deren Lebensführung zu überwachen

(vgl. Palandt, Bürgerliches Gesetzbuch, 53.Aufl., § 1612 Rz.5). Kommt eine

Unterbringung im elterlichen Haushalt, z.B. aufgrund der räumlichen

Verhältnisse oder weil das Kind an einem anderen Ort ausgebildet wird, nicht

in Betracht, gehört das Kind im allgemeinen gleichwohl noch zur

Familiengemeinschaft, so daß die Nutzung einer den Eltern gehörenden Wohnung

durch ein Kind den Eltern als Nutzung zu eigenen Wohnzwecken zugerechnet

werden kann.

Bei dauernd getrennt lebenden Ehegatten hingegen hat der

Unterhaltsverpflichtete Unterhalt durch Zahlung einer Geldrente zu gewähren (§

1361 Abs.4 BGB). Er kann an Stelle des Barunterhalts auch Sachleistungen

--z.B. durch Überlassung einer Wohnung-- erbringen, sofern der

Unterhaltsberechtigte damit einverstanden ist. Infolge der fehlenden Lebens-

und Wirtschaftsgemeinschaft kann aber das Bewohnen einer Wohnung durch den

dauernd getrennt lebenden Ehegatten dem unterhaltsverpflichteten Ehegatten

nicht als eigenes zugerechnet werden.

Der Gesetzgeber hat mit der Regelung des Realsplittings in § 10 Abs.1 Nr.1

EStG zu erkennen gegeben, daß die steuerrechtliche Berücksichtigung von

Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder getrennt lebenden Ehegatten

gegenständlich begrenzt sein soll.

Aus § 52 Abs.15 Satz 2 EStG ist ersichtlich, daß nach der Wertung des

Gesetzgebers nicht jedwedes Zurverfügungstellen von Wohnraum in Erfüllung

einer Unterhaltspflicht die "eigenen Wohnzwecke" berührt. Diese Vorschrift,

die zwischen der Nutzung durch den Steuerpflichtigen "zu eigenen Wohnzwecken"

und "Wohnzwecken des Altenteilers" unterscheidet, läßt darauf schließen, daß

im Sinne des EStG "eigene" Wohnzwecke nur erfüllt werden, wenn

unterhaltsberechtigte Personen typischerweise zur Lebens- und

Wirtschaftsgemeinschaft des Steuerpflichtigen gehören.

2. Ehegatten leben dauernd getrennt, wenn die zum Wesen der Ehe gehörende

Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft auf Dauer nicht mehr besteht. Wesentliches

Merkmal der ehelichen Lebensgemeinschaft ist das Zusammenleben der Ehegatten

(z.B. BFH-Urteil vom 15. Juni 1973 VI R 150/69, BFHE 109, 363, BStBl II 1973,

640). Leben die Ehegatten jeweils für sich in verschiedenen Wohnungen, kann

eine eheliche Lebensgemeinschaft nur angenommen werden, wenn die Trennung

durch äußere Umstände erzwungen wurde (z.B. durch eine Berufstätigkeit an

einem anderen Ort) und die Ehegatten die Absicht haben, nach Wegfall des

Hindernisses wieder zusammenzuleben.

3. Da das FG von anderen Grundsätzen ausgegangen ist, ist die Vorentscheidung

aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Der Kläger ist 1984 aus der

Familienwohnung ausgezogen und hat in derselben Stadt eine Wohnung für sich

gemietet und sich dort mit Hauptwohnsitz polizeilich gemeldet. Gründe dafür,

daß es sich nur um eine vorübergehende, auf äußere Umstände zurückzuführende

Trennung handelt, hat der Kläger nicht vorgetragen. Er hat auch nicht erklärt,

in Zukunft wieder einen gemeinsamen Haushalt mit seiner Ehefrau führen zu

wollen. Dem entsprechen seine Anträge auf Lohnsteuerermäßigung, in denen er

jeweils begehrte, Unterhaltsleistungen an die getrennt lebende Ehefrau in dem

nach § 10 Abs.1 Nr.1 EStG zulässigen Höchstbetrag als Freibetrag auf der

Lohnsteuerkarte einzutragen. Das FA hat den Anträgen jeweils entsprochen. Die

vom Kläger geschilderten Kontakte zu seiner Ehefrau reichen nicht aus, um eine

Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft annehmen zu können.

Ein Abzugsbetrag für die von der dauernd getrennt lebenden Ehefrau bewohnte

Wohnung steht ihm daher nicht zu. Die Ablehnung des FA, hierfür einen

Freibetrag auf den Lohnsteuerkarten für 1988 und 1989 einzutragen, war somit

rechtmäßig.

Fundstellen

BFH/NV 1994, 35

BStBl II 1994, 542

BFHE 173, 352

BFHE 1994, 352

BB 1994, 778

BB 1994, 914

BB 1994, 914-915 (LT)

DB 1994, 817818 (LT)

DStR 1994, 577-578 (KT)

DStZ 1994, 379 (KT)

HFR 1994, 320-321 (LT)

StE 1994, 214 (K)

WPg 1994, 584-585 (L)

StRK, R.21 (LT)

FR 1994, 295-296 (KT)

Information StW 1994, 379 (KT)

NJW 1994, 2504

NJW 1994, 2504 (LT)

KFR, 1/94, S 169-170 (H 6/1994) (LT)

NWB, Fach 3 9009-9011 (19/1994) (T)

BRAK-Mitt 1994, 232 (L)

FamRZ 1994, 831 (L)

MittBayNot 1994, 481-482 (LT)

FuL 1994, 195 (K)