Steuerliche Behandlung von Vorruhestandsleistungen

BMF, 3.9.1984, IV B 6 - S 2340 - 5/84

Bezug: Besprechung mit den obersten Finanzbehörden der Länder vom 21. bis 24. August 1984 (LSt III/84, TOP 14)

Im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder gilt für die lohnsteuerliche Behandlung von Leistungen, die auf Grund des Gesetzes zur Förderung von Vorruhestandsleistungen (Vorruhestandsgesetz VRG) vom 13.4.1984 (BGBl I S. 601, BStBl 1984 I S. 332) gewährt werden, folgendes:

1. Vorruhestandsleistungen, die unbeschränkt Steuerpflichtigen gewährt werden, gehören als Einnahmen aus einem früheren Dienstverhältnis im Sinne des § 19 Abs. I Nr. 2 EStG zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Von den Vorruhestandsleistungen unterliegt das Vorruhestandsgeld grundsätzlich dem Lohnsteuerabzug. Der vom Arbeitgeber zusätzlich zu leistende Beitragsanteil zur Pflichtversicherung des ausgeschiedenen Arbeitnehmers in der gesetzlichen Kranken- und Rentenversicherung ist nach § 3 Nr. 62 EStG steuerfrei; dasselbe gilt für den Beitragsanteil, den der Arbeitgeber an einen Krankenversicherungspflichtigen für die Krankenversicherung bei einer Ersatzkasse leistet, für die gesetzlichen Krankenversicherungszuschüsse an einen nicht der Krankenversicherungspflicht unterliegenden früheren Arbeitnehmer nach § 405 RVO sowie für die Zuschüsse zu den Aufwendungen eines von der Rentenversicherungspflicht befreiten früheren Arbeitnehmers für die Altersvorsorge, jeweils in dem sich aus § 3 Nr. 62 EStG ergebenden Umfang.

   Für den Lohnsteuerabzug gelten die allgemeinen Vorschriften. Soweit Vorruhestandsgeld an frühere Arbeitnehmer gezahlt wird, die im Lohnzahlungszeitraum das 62. Lebensjahr oder als Schwerbehinderte das 60. Lebensjahr vollendet haben, ist nach § 19 Abs. 2 Nr. 2 EStG der Versorgungs-Freibetrag zu berücksichtigen. Auf die lohnsteuerpflichtigen Bezüge ist die allgemeine Lohnsteuertabelle anzuwenden, weil die Empfänger von Vorruhestandsleistungen nicht zu dem in § 10 c Abs. 7 EStG genannten Personenkreis gehören.

2. Vorruhestandsgelder stellen nach dem BFH-Urteil vom 11.1.1980 (BStBl 1980 II S. 205) begrifflich Abfindungen dar, die wegen einer vom Arbeitgeber veranlaßten Auflösung des Dienstverhältnisses gewährt werden. Deshalb ist grundsätzlich auch die Befreiungsvorschrift des § 3 Nr. 9 EStG anzuwenden, soweit sie nicht nach § 3 Nr. 9 Satz 3 EStG ausdrücklich ausgeschlossen ist.

   Nach diesem durch Artikel 14 des Gesetzes zur Erleichterung des Übergangs vom Arbeitsleben in den Ruhestand angefügten Satz 3 in Verbindung mit § 52 Abs. 1 a EStG gilt die Befreiungsvorschrift nicht für solche Vorruhestandsgelder, die als laufende Bezüge erstmals für einen Lohnzahlungszeitraum gezahlt worden, der nach dem 30.4.1984 endet, und unter der weiteren Voraussetzung, daß der monatliche Bezug mindestens 65 % des in den letzten sechs Monaten vor Beendigung des Arbeitsverhältnisses durchschnittlich erzielten Arbeitslohns beträgt.

3. Die Annahme eines laufenden Bezugs setzt nicht voraus, daß die Zahlungen monatlich erfolgen. Es sind auch kürzere oder längere Lohnzahlungszeiträume möglich. Zahlungen für Zeiträume, die über drei Monate hinausgehen, gelten jedoch nur dann als laufende Bezüge, wenn auch die Löhne und Gehälter der im Betrieb Beschäftigten üblicherweise für gleich lange Zeiträume gezahlt werden. Zahlungen für längere als halbjährliche Zeiträume in einer Summe sind stets sonstige Bezüge.

4. Für die Feststellung, ob das monatliche Vorruhestandsgeld mindestens 65 % des in den letzten sechs Monaten vor Beendigung des Dienstverhältnisses durchschnittlich erzielten Arbeitslohns beträgt, sind die Monate zugrunde zu legen, in denen der volle Arbeitslohn für die übliche Arbeitszeit gezahlt wurde. Monate mit Zeiträumen, für die kein oder ein geringerer Arbeitslohn als üblich gezahlt worden ist, z.B. bei einer über den Lohnfortzahlungszeitraum hinausgehenden Erkrankung, bei Streik, Aussperrung oder Kurzarbeit, bleiben außer Betracht. An ihre Stelle treten dann die jeweils letzten voll entlohnten Monate vor dem Beginn des Sechsmonatszeitraums.

   Maßgebend ist der Bruttoarbeitslohn im Sinne des Abschnitts 101 Abs. 1 Nr. 2 LStR. Zum Bruttoarbeitslohn gehören zusätzlich Bezüge, die auf Grund eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung oder auf Grund des Auslandstätigkeitserlasses steuerfrei geblieben sind. Andere Bezüge, die auf Grund ausdrücklicher Anordnung nicht zum steuerpflichtigen Arbeitslohn gehören oder steuerfrei sind, sowie die nach den §§ 40 bis 40 b EStG pauschal besteuerten Bezüge bleiben außer Ansatz. Die arbeitsrechtlichen Vorschriften des § 3 Abs. 2 VRG über die Ermittlung des Bruttoarbeitsentgelts sind hier nicht anwendbar.

5. Für den Ausschluß der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 9 Satz 3 EStG kommt es auf den Lohnzahlungszeitraum an, für den erstmals Vorruhestandsgeld gezahlt wurde. Wenn mit der Zahlung bereits für Lohnzahlungszeiträume begonnen wurde, die vor dem 1.5.1984 endeten, greift der Ausschluß der Steuerbefreiung auch hinsichtlich der nach dem 30.4.1984 gewährten Leistungen nicht ei...