Das Gesetz sieht eine modifizierte Anwendung der Fünftelregelung für den Fall vor, dass das zu versteuernde Einkommen negativ ist und erst durch Hinzurechnung der außerordentlichen Einkünfte positiv wird. Der angefügte Halbsatz in § 39b Abs. 3 Satz 9 EStG n. F. stellt sicher, dass § 34 Abs. 1 Satz 3 EStG sinngemäß auch bei der Lohnsteuerberechnung angewendet wird. Dazu wird einem maßgebenden negativen Jahresarbeitslohn der volle sonstige Bezug hinzugerechnet. Der so erhöhte und deshalb positive Arbeitslohn wird durch 5 geteilt, die Lohnsteuer hiervon berechnet und mit 5 vervielfacht. Die Anpassung der Lohnsteuerberechnung an die Einkommensteuerberechnung vermeidet Nachzahlungen, die in diesen Sonderfällen bei der Einkommensteuerveranlagung auftreten können.
Negativer Jahresarbeitslohn
Ein Arbeitnehmer erhält bei einem durch die Rückzahlung einer Sonderzuwendung negativen Jahresarbeitslohn von 20.000 EUR eine tarifermäßigt zu besteuernde Entschädigung von 100.000 EUR.
Ergebnis: Für die Anwendung der Fünftelregelung auf den sonstigen Bezug ist von 16.000 EUR (1/5 von [- 20.000 EUR + 100.000 EUR =] 80.000 EUR) auszugehen. Die sich für 16.000 EUR nach der Jahreslohnsteuertabelle unter Berücksichtigung der maßgebenden Lohnsteuerklasse ergebende Lohnsteuer ist mit 5 zu multiplizieren und ergibt die auf die Entschädigung einzubehaltende Lohnsteuer.
Keine Fünftelregelung in Zweifelsfällen
Kann der Arbeitgeber die erforderlichen Feststellungen nicht treffen, muss er im Zweifel im Lohnsteuerabzugsverfahren die Besteuerung ohne Tarifermäßigung durchführen, also zunächst die volle Lohnsteuer einbehalten. Die ermäßigte Besteuerung kann dann ggf. erst im Veranlagungsverfahren, z. B. nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG, durchgeführt werden.
Grundsätzlich sollte der Arbeitgeber mit Blick auf die mögliche Haftung nur in sicheren Fällen die ermäßigte Besteuerung bereits im Lohnsteuerverfahren zu berücksichtigen. Eindeutig sind solche Sachverhalte, in denen die Höhe der Entschädigung bzw. der Vergütung für mehrjährige Tätigkeit zusammen mit dem bereits bezahlten Arbeitslohn zu höheren Jahresbezügen führt als im Vorjahr.
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