bAV: Direktversicherung, Pe... / 2 Nachgelagerte Besteuerung

2.1 Förderung der Beiträge in der Ansparphase

Beruhen die Leistungen aus einem Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder aus einer Direktversicherung

  • auf steuerfreien Beiträgen nach § 3 Nr. 63, 63a bzw. Nr. 56 EStG oder § 100 EStG oder
  • auf Kapital, das durch Altersvorsorgezulage bzw. den zusätzlichen Sonderausgabenabzug ("Riester-Förderung")[1] gefördert wurde,

unterliegen sämtliche Versorgungsleistungen (Renten- oder Ratenzahlungen, (Teil-)Kapitalzahlungen, Sterbegeld) sowie Leistungen aufgrund einer Abfindung in vollem Umfang als sonstige Einkünfte[2] der Besteuerung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung des Empfängers (nachgelagerte Besteuerung). Dies gilt auch dann, wenn ein einmaliges Sterbegeld aus einer Pensionskasse mangels lebender Bezugsberechtigter i. S. d. BetrAVG ersatzweise an die Erben gezahlt wird.[3]

Zu den geförderten Beiträgen zählen:

  • Steuerfreie Beiträge

    • an umlagefinanzierte Pensionskassen[4],
    • an Pensionsfonds, kapitalgedeckte Pensionskassen und für Direktversicherungen[5] und
    • an Pensionsfonds, kapitalgedeckte Pensionskassen und für Direktversicherungen bei Inanspruchnahme des BAV-Förderbetrags[6].
  • Steuerfreie Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers[7] bei reinen Beitragszusagen.
  • Beiträge an Pensionsfonds, kapitalgedeckte Pensionskassen und für Direktversicherungen bei Gewährung von Altersvorsorgezulage/zusätzlichem Sonderausgabenabzug.[8]

Entscheidend ist allein, dass die Beiträge in der Ansparphase tatsächlich steuerlich gefördert wurden. Eine nachgelagerte Besteuerung in vollem Umfang ist daher auch dann durchzuführen, wenn die materiell-rechtlichen Voraussetzungen der jeweiligen Steuervergünstigung in der Beitragsphase möglicherweise gar nicht erfüllt waren. Ziel der nachgelagerten Besteuerung ist der einmalige Steuerzugriff entweder in der Anspar- oder in der Leistungsphase.[9]

 
Wichtig

Steuerfreie Beiträge nach DBA an ausländische Versorgungseinrichtungen

Nach den Vorschriften einzelner Doppelbesteuerungsabkommen werden Beiträge zu ausländischen Versorgungseinrichtungen bei der deutschen Besteuerung z. B. wie nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei gestellt. Auch ohne ausdrückliche Anwendung der Steuerbefreiung kann Deutschland Leistungen ausländischer Versorgungseinrichtungen, die aus solchen steuerfrei gestellten Beiträgen resultieren, in vollem Umfang besteuern.[10]

Wird eine betriebliche Altersversorgung vorzeitig mit Wirkung für die Zukunft beendet (z. B. bei Kündigung eines Direktversicherungsvertrags), ist die Abfindung (ggf. auch in Form einer Beitragsrückerstattung) in vollem Umfang nachgelagert als sonstige Einkünfte zu versteuern, wenn die Beiträge in der Ansparphase steuerfrei geleistet wurden. Die Steuerfreiheit der Beiträge ist jedoch wegen der vorzeitigen Auflösung der betrieblichen Altersversorgung nicht rückgängig zu machen. Anders verhält es sich, wenn das Vertragsverhältnis komplett mit Wirkung für die Vergangenheit rückabgewickelt wird. In diesem Fall ist eine Zahlung an den Arbeitnehmer als Arbeitslohn zu qualifizieren.

2.2 Keine Förderung der Beiträge in der Ansparphase

Als steuerlich nicht gefördert gelten Zuwendungen an einen Pensionsfonds, eine kapitalgedeckte oder umlagefinanzierte Pensionskasse oder für eine Direktversicherung, wenn sie

  • dem individuellen Lohnsteuerabzug des Arbeitnehmers nach den ELStAM unterworfen wurden und für sie weder die Altersvorsorgezulage noch der zusätzliche Sonderausgabenabzug ("Riester-Förderung") gewährt wurde oder
  • nach § 40b EStG in der geltenden Fassung mit 20 % oder 15 % oder nach § 40b EStG a. F. mit 20 % pauschal versteuert wurden.
 
Wichtig

Pauschalierte Beiträge gelten als "nicht geförderte" Beiträge

Obwohl die Pauschalierung mit einem niedrigen Pauschalsteuersatz von 20 % oder 15 % letztendlich auch eine steuerliche Vergünstigung darstellt, werden pauschalierte Beiträge für die Frage der Einordnung von Versorgungsleistungen und Abfindungsbeträgen als "nicht gefördert" beurteilt.

Für die steuerliche Beurteilung von Leistungen aus der betrieblichen Altersversorgung, die auf ungeförderten Beiträgen beruhen, ist danach zu unterscheiden, ob eine Rente oder ein anderer Bezug, insbesondere eine Einmalkapitalzahlung, ausgezahlt wird.[1]

2.2.1 Rentenzahlungen

Leistungen in Form einer lebenslangen Rente sowie Berufsunfähigkeits-, Erwerbsminderungs- und Hinterbliebenenrenten werden erfasst mit dem

  • Besteuerungsanteil ("Kohortenprinzip")[1] oder
  • Ertragsanteil.[2]

Besteuerung nach dem "Kohortenprinzip"

Nach dem Kohortenprinzip erfolgt die Besteuerung, wenn ein Vertrag der Basisversorgung zuzurechnen ist.[3]

Zur Basisversorgung rechnet ein Vertrag

  • zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung durch eine Rentenversicherung, die die Zahlung einer monatlichen lebenslangen Le...

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