Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung – Einzelabsch ... / II. Zwingende Natur der Gliederungsvorschriften

Rn. 4

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Die Bindung an das Gliederungsschema umfasst grds. die Positionsbeschreibung, den Positionsinhalt und die Positionsreihenfolge. Abweichungen hiervon sind nur zulässig, soweit das ausdrücklich für zulässig erklärt wird. Solche Abweichungen sind in folgenden Vorschriften enthalten:

(1)	§ 264 Abs. 3	Nicht kap.-marktorientierte KapG, die in den KA eines MU mit Sitz in einem Mitgliedstaat der EU oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den EWR einbezogen sind, müssen diese Gliederungsvorschriften nicht berücksichtigen, wenn die Bedingungen des § 264 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1–5 erfüllt sind
(2)	§ 264c Abs. 2	Abweichende EK-Gliederung bei OHG und KG i. S. v. § 264a (vgl. HdR-E, HGB § 266, Rn. 110)
(3)	§ 265 Abs. 4	Abweichungen aufgrund des Geschäftszweigs (vgl. HdR-E, HGB § 265, Rn. 57ff.)
(4)	§ 265 Abs. 5	Weitergehende Untergliederung der Bilanzpositionen (vgl. HdR-E, HGB § 265, Rn. 65ff.)
(5)	§ 265 Abs. 6	Anpassung der Gliederung an Besonderheiten der bilanzierenden KapG (vgl. HdR-E, HGB § 265, Rn. 81ff.)
(6)	§ 265 Abs. 7	Zusammenfassung von Bilanzpositionen (vgl. HdR-E, HGB § 265, Rn. 108ff.)
(7)	§ 265 Abs. 8	Leerposten können weggelassen werden (vgl. HdR-E, HGB § 265, Rn. 121ff.)
(8)	§ 330	VO-Ermächtigung für Formblätter, wonach für Gesellschaften bestimmter Branchen (z. B. Kreditinstitute, Versicherungs-UN) eigene Gliederungsvorschriften erlassen wurden (vgl. HdR-E, HGB § 330, Rn. 1ff.)
(9)	§ 286 Abs. 2 Satz 1ff. AktG	Abweichende EK-Gliederung bei KGaA (vgl. HdR-E, HGB § 266, Rn. 110ff.)

Übersicht: Zulässige Abweichungen von den Gliederungsvorschriften des § 266

Darüber hinaus beinhaltet § 266 Abs. 1 selbst noch zulässige Abweichungen: Während große und mittelgroße KapG und ihnen gleichgestellte PersG i. S. d. § 264a die Gliederungsvorschriften des § 266 Abs. 2f. vollumfänglich anwenden müssen, können kleine KapG i. S. d. § 267 Abs. 1 und ihnen gleichgestellte PersG i. S. d. § 264a eine verkürzte Bilanz aufstellen. Die Verkürzung ist darin zu sehen, dass eine Untergliederung der gliederungstechnisch mit römischen Ziffern gekennzeichneten Bilanzpositionen nicht vorgenommen werden muss. Eine derart verkürzte Bilanz hat grds. folgendes Aussehen:

Übersicht: Verkürzte Bilanzgliederung i. S. d. § 266 Abs. 1 Satz 3

Rn. 4a

Stand: EL 34 – ET: 12/2021

Eine weitere Erleichterung besteht für Kleinst-KapG i. S. d. § 267a und ihnen gleichgestellte PersG. Gemäß § 266 Abs. 1 Satz 4 brauchen diese Gesellschaften ebenfalls nur eine verkürzte Bilanz aufzustellen. Dabei ist zu beachten, dass die Verkürzung im Vergleich zu der bei kleinen KapG und ihnen gleichgestellten PersG i. S. d. § 264a noch weitergehender ist. Kleinst-KapG brauchen nur die in § 266 Abs. 2f. mit Buchstaben bezeichneten Positionen gesondert und in der angegebenen Reihenfolge abzubilden. Dabei wird i. A. davon ausgegangen, dass eine derart verkürzte Bilanz den Anforderungen des § 247 Abs. 1 nach einer hinreichenden Untergliederung Rechnung trägt (vgl. BT-Drs. 17/11292, S. 17). Eine entsprechend verkürzte Bilanz, die von Kleinst-KapG angewendet werden kann, ist im Folgenden dargestellt:

Übersicht: Verkürzte Bilanzgliederung i. S. d. § 266 Abs. 1 Satz 4

Je nach Ausübung des Wahlrechts zur Anwendung des § 274 über die Abgrenzung latenter Steuern gemäß § 274a (vgl. HdR-E, HGB § 266, Rn. 106 ff., 167) können sowohl für kleine als auch für Kleinst-KapG (vgl. § 267a Abs. 2) und gleichgestellte PersG zusätzlich auf der Aktivseite Position D. und auf der Passivseite Position E. entfallen. Außerdem wird Position E. der Aktivseite "Aktiver Unterschiedsbetrag aus der Vermögensverrechnung" für Kleinst-KapG und diesen gleichgestellten PersG wohl nur eine untergeordnete Rolle spielen (vgl. dazu HdR-E, HGB § 266, Rn. 109).

Bei einigen KapG und Gesellschaften anderer Rechtsformen, die § 266 entsprechend anwenden müssen, können jedoch die vorgenannten Erleichterungsmöglichkeiten wiederum wie folgt eingeschränkt sein:

• Handelt es sich um eine kap.-marktorientierte KapG i. S. d. § 264d, d. h., dass ein organisierter Markt i. S. d. § 2 Abs. 11 WpHG durch Wertpapiere der Gesellschaft beansprucht wird oder eine entsprechende Zulassung beantragt wurde, dann müssen auch ansonsten "kleine" KapG bzw. Kleinst-KapG das ungekürzte Gliederungsschema anwenden, da sie in diesem Fall stets als große KapG gelten (vgl. § 267 Abs. 3 Satz 2).
• Gemäß dem in § 131 Abs. 1 Satz 3 AktG verankerten Auskunftsrecht kann jeder Aktionär verlangen, dass ihm in der HV die Bilanz in ungekürzter Form vorgelegt wird; dementsprechend besitzt die Erleichterung des § 266 Abs. 1 Satz 3f. für kleine AG, KGaA und SE kaum eine praktische Bedeutung (vgl. Beck Bil-Komm. (2020), § 266 HGB, Rn. 20).
• eG, die gemäß § 336 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 die Vorschriften des § 266 entsprechend anzuwenden haben, dürfen gemäß § 336 Abs. 2 Satz 3 auch die Erleichterungen für Kleinst-KapG unter Beachtung der Regelungen des § 337 Abs. 4 und § 338 Abs. 4 in Anspruch nehmen.
• Kreditinstitute (und gemäß § 38 Abs. 1 KAGB analog ext...