Der DRSC hat der EFRAG seine Stellungnahme zum Diskussionspapier "Bilanzierung variabler Vergütungsbestandteile – aus Sicht des Erwerbers" übermittelt. Grundsätzlich merkte der DRSC an, dass das EFRAG-DP das Thema nicht umfassend genug diskutiere, wie z. B. die Bewertung der Verbindlichkeit und der Ansatzzeitpunkt des Vermögenswerts.
Der nationale Standardsetter auf dem Gebiet der Konzernrechnungslegung – das DRSC – kommentierte dabei in seiner Stellungnahme vom 27.3.2023 diverse Punkte aus dem Diskussionspapier (DP) der Europäischen Beratungsgruppe für Finanzberichterstattung (European Financial Reporting Advisory Group, EFRAG) zur "Bilanzierung variabler Vergütungsbestandteile – aus Sicht des Erwerbers" (accounting for variable considerations – from a purchaser’s perspective, "avacon") vom 26.6.2022.
Bilanzierung von variablen Vergütungsbestandteilen
In dem DP stellte die EFRAG unterschiedliche Auffassungen in der Praxis über die Bilanzierung von variablen Vergütungsbestandteilen bei einigen Transaktionen fest. Das Papier fokussiert sich dabei auf Bilanzierungsfragen aus Erwerbersicht, also z. B.
- ob und wann eine Verbindlichkeit für eine variable Vergütung angesetzt wird (Chapter 2: Recognition of a liability for variable consideration) und
- inwieweit spätere Änderungen der Schätzung variabler Vergütungsbestandteile in den Anschaffungskosten des erworbenen Vermögenswerts berücksichtigt werden (Chapter 3: Measurement oft the acquired asset).
Ansatz der Verbindlichkeit für eine variable Vergütung
Hinsichtlich der Fragestellung zum Ansatz einer Verbindlichkeit für eine variable Vergütung wurden im EFRAG-DP Bilanzierungsalternativen behandelt:
- Nach der ersten Bilanzierungsmöglichkeit wird die Verbindlichkeit in dem Zeitpunkt angesetzt, in dem der Erwerber die Verfügungsgewalt (control) über den erworbenen Vermögenswert erlangt.
- Alternativ dazu erfolgt nach der zweiten Bilanzierungsmöglichkeit der Ansatz der Verbindlichkeit, sobald der Erwerber Aktivitäten unternimmt, die die variable Vergütung auslöst.
Das DRSC beurteilt in seiner Stellungnahme die erste Bilanzierungsmöglichkeit als die wirtschaftlichere im Vergleich zur zweiten Bilanzierungsmöglichkeit, die einen formelleren Ansatz darstelle. Das DRSC sieht allerdings beim wirtschaftlichen Ansatz einen wirtschaftlichen Zwang und demnach einen zu großen Beurteilungsspielraum in der Bestimmung des Zeitpunktes und seiner Eintrittswahrscheinlichkeit.
Bewertung der Anschaffungskosten des Vermögenswerts
Die folgenden 3 Bilanzierungsmöglichkeiten wurden von der EFRAG im DP hinsichtlich der Bewertung des Vermögenswerts diskutiert:
- Keine Berücksichtigung der Änderungen der Schätzung variabler Vergütungsbestandteile in den Anschaffungskosten
- Berücksichtigung der Änderungen der Schätzung variabler Vergütungsbestandteile in den Anschaffungskosten
- Berücksichtigung der Änderungen der Schätzung variabler Vergütungsbestandteile in den Anschaffungskosten unter bestimmten Umständen
Für die erste Bilanzierungsmöglichkeit zeigt das DRSC unterstützend das Beispiel von Unternehmenszusammenschlüssen (business combinations), bei denen variable Gegenleistungen bereits berücksichtigt werden. Hingegen zweifelt das DRSC die Kriterien bei der zweiten Bilanzierungsmöglichkeit, bei denen Änderungen der Schätzung variabler Vergütungsbestandteile in den Anschaffungskosten immer berücksichtigt werden, an, da diese die Komplexität und damit die Unsicherheit sowie Inkonsistenz erhöhen würden.
Zudem stimmt das DRSC der EFRAG zu, dass sowohl der Vermögenswert als auch die Verbindlichkeit für die Bilanzierung variabler Vergütungsbestandteile kongruent (übereinstimmend) zu erfolgen hat.
Des Weiteren wird vom DRSC angemerkt, dass die EFRAG Auswirkungen durch die Änderung der Schätzung variabler Vergütungsbestandteile auf den ursprünglichen Effektivzinssatz nicht im DP untersucht habe.
Praxis-Tipp: DRSC sieht andere Prioritäten
Aufgrund anderer Prioritäten bei vielen Stakeholder hält das DRSC eine weitere Befassung mit dem Thema "Bilanzierung variabler Vergütungsbestandteile" derzeit für nicht zweckmäßig. Die Konsultation der EFRAG läuft noch bis zum 30.11.2023. Das DRSC hat mit der Stellungnahme seine Diskussion finalisiert.
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