Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, ... / 2.6 Übergang zur Außenprüfung (§ 27b Abs. 3 UStG)

Rz. 46

Stand: 5. A. – ET: 12/2018

Nach § 27b Abs. 3 UStG kann ohne vorherige Prüfungsanordnung (§ 196 AO) zu einer Außerprüfung nach § 193 AO übergegangen werden, wenn die bei der USt-Nachschau getroffenen Feststellungen hierzu Anlass geben. Da die USt-Nachschau auf die USt begrenzt ist, kann nach einem Übergang zu einer Außenprüfung nur die USt geprüft werden. Somit kommt nur die Durchführung einer USt-Sonderprüfung in Betracht. Die Anordnung einer darüber hinausgehenden Außenprüfung ohne Ankündigung bleibt nach § 197 Abs. 1 S. 1 AO zulässig, wenn der Prüfungszweck durch eine vorherige Ankündigung gefährdet wird. Die Entscheidung zum Übergang zu einer USt-Sonderprüfung ist eine Ermessensentscheidung (vgl. Abschn. 27b.1 Abs. 9 S. 1–5 UStAE).

Rz. 47

Stand: 5. A. – ET: 12/2018

Der Übergang zu einer USt-Sonderprüfung ist regelmäßig geboten, wenn die sofortige Sachverhaltsaufklärung (z. B. Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, vollständige Erfassung von Umsätzen, rechtliche Beurteilung von steuerfreien Umsätzen) zweckmäßig erscheint und wenn anschließend auch die gesetzlichen Folgen einer Außenprüfung für die Steuerfestsetzung eintreten sollen. Der Übergang zu einer USt-Sonderprüfung ist dem Unternehmer bekanntzugeben. Dies ist ein Verwaltungsakt, der an keine bestimmte Form gebunden ist. Nach § 27b Abs. 3 S. 2 UStG ist der Unternehmer auf diesen Übergang jedoch schriftlich hinzuweisen. Die allgemeinen Grundsätze über den notwendigen Inhalt von Prüfungsanordnungen gelten entsprechend. Insbesondere sind der Prüfungszeitraum und der Prüfungsumfang festzulegen. Der Beginn einer Außenprüfung nach erfolgter USt-Nachschau ist unter Angabe von Datum und Uhrzeit aktenkundig zu machen. Für die Durchführung der USt-Sonderprüfung gelten die §§ 199ff. AO (vgl. Abschn. 27b.1 Abs. 9 S. 6–13 UStAE; vgl. auch Bundeseinheitliches Handbuch für die USt-Sonderprüfung).

TIPP

Die Nachschau ist selbst keine Prüfung i. S. d. §§ 193ff. AO. Sie dient vielmehr der zeitnahen kursorischen Kontrolle, die die Außenprüfung nicht verdrängen kann. Vertiefte Ermittlungen sind weiterhin der Außenprüfung vorbehalten (BR-Drucks. 637/01; vgl. Rn. 4 ff.). Insbesondere um die Erkenntnisse der Nachschau nicht zu gefährden, ermöglicht § 27b S. 3 UStG den nahtlosen Übergang zur Außenprüfung (USt-Sonderprüfung). Auch dieses Verfahren ist aus dem Zoll- und Verbrauchsteuerrecht bekannt.

Rz. 48

Stand: 5. A. – ET: 12/2018

Bedingung ist, dass durch bei der Nachschau getroffene Feststellungen auch ein Anlass hierzu besteht. Die Entscheidung, in eine Außenprüfung überzuleiten, ist eine Ermessenentscheidung; die Finanzbehörde hat damit ihr Ermessen entsprechend dem Zweck des § 27b Abs. 3 UStG auszuüben und die gesetzlichen Grenzen des Ermessens einzuhalten (§ 5 AO). Der Übergang ist danach dann vorzunehmen, wenn die sofortige und abschließende Sachverhaltsaufklärung zweckmäßig erscheint und wenn daran anschließend auch die rechtlichen Folgen einer Außenprüfung für die Steuerfestsetzung eintreten sollen.

TIPP

Insbesondere dann, wenn der Unternehmer seine Mitwirkungspflichten i. R. d. USt-Nachschau nicht nachkommt, liegt es im Ermessen des Amtsträgers, zu einer Außenprüfung nach § 193 AO überzugehen (Abschn. 27b.1 Abs. 5 S. 8 UStAE).

Rz. 49

Stand: 5. A. – ET: 12/2018

Der Unternehmer wird an Ort und Stelle auf den Übergang hingewiesen. Der Hinweis erfolgt gem. § 27b Abs. 3 S. 2 UStG schriftlich, wobei der Prüfer selbst – und nicht etwa sein Sachgebietsleiter – zeichnungsberechtigt ist und auch den Prüfungsumfang festzulegen hat (vgl. Amtliche Gesetzesbegründung, BR-Drucks. 637/01).

Rz. 50

Stand: 5. A. – ET: 12/2018

Für die Anfechtung der Mitteilung des Übergangs zur Außenprüfung (§ 27b Abs. 3 UStG) gelten die Grundsätze für die Anfechtung einer Außenprüfungsanordnung entsprechend.

TIPP

Ein Übergang zu einer Außenprüfung ist dann nicht zweckmäßig, wenn sich während der Nachschau steuerstraf- oder bußgeldrechtliche Anhaltspunkte ergeben. Die weiteren Feststellungen könnten dann einem Verwertungsverbot unterliegen.

Rz. 51

Stand: 5. A. – ET: 12/2018

Die Vorschrift führt in der Praxis zu erheblichen Problemen, da der geprüfte Unternehmer keinerlei Möglichkeiten hat, sich auf die ansonsten anzukündigende Außenprüfung vorzubereiten! Hier wird offenbar, dass die Nachschau ein Einfalltor zur Umgehung der Vorschriften zur Außenprüfung (§ 193 AO) bieten könnte (Hillmann-Stadtfeld, DStR 2002, 434, Abschn. 5; für insoweit unbedenklich halten die Vorschrift Mende/Huschens, INF 2002, 65, Abschn. 3.7).