Weimann/Lang, Umsatzsteuer – national und international, ... / 2.11 Auslagerung (§ 4 Nr. 4a Buchst. a S. 2 ff. UStG)

Rz. 43

Stand: 5. A. Update 4 – ET: 04/2023

Mit der Entnahme aus dem Steuerlager (Auslagerung) entsteht der Steueranspruch (BMF vom 28.01.2004, BStBl I 2004, 242, Tz. 33).

Rz. 44

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Auslagerung ist der tatsächliche Vorgang der endgültigen Herausnahme eines Gegenstandes aus einem Lager. Auslagerung kann aber auch die nichtbegünstigte Verwendung eines Gegenstandes sein (z. B. Lieferung durch den Auslagerer an einen Endverbraucher oder Entnahme für außerunternehmerische Zwecke). Der Vorgang der Auslagerung setzt damit keine Leistung zwischen zwei Leistungspartnern voraus. Damit ist die Lieferung des Gegenstandes, der dem Lager entnommen wird, nicht mehr nach § 4 Nr. 4a UStG von der USt befreit.

Rz. 45

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Gelangt der Gegenstand beim Verlassen des Steuerlagers

• in einen anderen Mitgliedstaat oder
• in ein Drittland,

ist die der Auslagerung vorangegangene Lieferung aber unter den weiteren Voraussetzungen der §§ 4 Nr. 1, 6, 6a UStG als i. g. Lieferung oder Ausfuhrlieferung steuerfrei (BR-Drucks. 630/03, zu Art. 4 Nr. 4, zu § 4 Nr. 4a UStG). Für den Fall eines steuerpflichtigen Umsatzes muss dieser nicht im unmittelbar zeitlichen Zusammenhang mit der Auslagerung stehen.

Beispiel 1:

A liefert eine eingelagerte Ware an B, der die Ware anschließend dem Lager entnimmt.

Lösung:

Die Lieferung von A fällt nicht mehr unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 4a UStG, da sie der Auslagerung vorangegangen ist.

Würde B die Ware dagegen weiter an C liefern und zu diesem Zweck dem Lager entnehmen, verbleibt es bei der steuerfreien Lieferung von A an B und erst die Lieferung von B an C ist steuerpflichtig zu bewirken. Führt C dagegen die Ware ins Drittland aus, kann B die Lieferung unter den Voraussetzungen des § 6 Abs. 1 Nr. 2 UStG steuerfrei ausführen.

Beispiel 2:

Ein Gegenstand des A befindet sich im Lager des Lagerhalters L. A liefert den Gegenstand im Januar an B, der ihn erst im März bei L abholt.

Lösung:

Die Lieferung des A an B im Januar ist die der Auslagerung vorangegangene Lieferung.

Rz. 46

Stand: 5. A. Update 4 – ET: 04/2023

Dem Auslagerer muss eine inländische USt-IdNr. zugeteilt worden sein. Dem Auslagerer obliegen Erklärungs- und Aufzeichnungspflichten hinsichtlich der Auslagerungsumsätze (vgl. § 22 Abs. 2 Nr. 9 UStG und vgl. § 22 Rz. 35 f.). Seine Steuerschuld wird nicht von der Regelung des § 19 UStG erfasst (§ 19 Abs. 1 S. 3 UStG n. F.).

Rz. 47

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Der Auslagerer muss über eine deutsche USt-IdNr. verfügen. Ausländische Auslagerer müssen sich daher im Inland bei dem nach der USt-Zuständigkeits-VO örtlich zuständigen Finanzamt registrieren lassen. Soweit sie nur steuerfreie Umsätze (i. g. Lieferungen oder Ausfuhrlieferungen) tätigen und keinen Anspruch auf Vorsteuerrückerstattungen geltend machen, können sie einen Fiskalvertreter (§§ 22a ff. UStG) bestellen.

Rz. 48

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Besteuert wird auch der einer Auslagerung vorangegangene i. g. Erwerb oder die der Auslagerung vorangegangene Einfuhr. Um eine Doppelbesteuerung zu vermeiden, muss in diesen Fällen dem Unternehmer ein "Besteuerungswahlrecht" eingeräumt werden. Art. 155 MwStSystRL a. E. sieht jedenfalls zwingend vor, dass im Ergebnis entweder die entsprechende Lieferung oder die Einfuhr steuerfrei zu stellen ist.

Rz. 49

Stand: 5. A. Update 4 – ET: 04/2023

Steuerschuldner ist der Unternehmer, der zum Zeitpunkt der Auslagerung die Verfügungsmacht am Liefergegenstand besitzt und als solcher die Entnahme veranlasst hat (Auslagerer, § 13a Abs. 1 Nr. 6 UStG). Das kann sowohl der Lieferer als auch der Erwerber sein. Die Lieferung an einen Endverbraucher fällt allerdings nicht mehr unter die Lagerregelung; in diesem Fall ist der liefernde Unternehmer zugleich Auslagerer.

Rz. 50

Stand: 5. A. Update 4 – ET: 04/2023

Um einem möglichen Missbrauch entgegenzuwirken, fingiert § 4 Nr. 4a Buchst. a S. 4 UStG eine Auslagerung z. B. dann, wenn die Bewilligung für ein Steuerlager rückwirkend versagt wird oder eine nicht begünstigte Leistung an einem eingelagerten Gegenstand erbracht wird. Unabhängig von zuvor ausgeführten Lieferungen tritt die Steuerpflicht für den letzten Umsatz vor der Rücknahme der Bewilligung bzw. der ausgeführten steuerschädlichen Leistung ein.

Beispiel 3:

Unternehmer A verkauft im August 2004 einen Gegenstand, der in einem Steuerlager von L eingelagert wurde. Empfänger der Lieferung ist der Unternehmer B. Dieser liefert den im Lager verbleibenden Gegenstand im September an C. Mit Wirkung vom 01.09.2004 wird L die Bewilligung für das Steuerlager widerrufen.

Lösung:

Mit dem Widerruf der Zulassung entfällt die Steuerbefreiung für die Lieferung von B an C, weil sich der gelieferte Gegenstand zum Zeitpunkt der Lieferung bereits nicht mehr in einem zugelassenen Steuerlager befand. Außerdem wird die Lieferung von A an B nachträglich steuerpflichtig, weil diese Lieferung der fingierten "Auslagerung" vorangegangen ist.