Frotscher/Drüen, KStG § 8 Ermittlung des Einkommens / 4.1 Kommanditgesellschaft auf Aktien

Rz. 506

Die KGaA ist eine Körperschaft und nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG eine Kapitalgesellschaft. Allerdings ist steuerlich ihre hybride Struktur zu berücksichtigen, die darin besteht, dass der persönlich haftende Gesellschafter nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG eine mitunternehmerähnliche Stellung einnimmt.^[1] Es liegt aber keine Mitunternehmerschaft im eigentlichen Sinne vor. Es besteht kein Gesamthandsvermögen, vielmehr ist das Vermögen allein der KGaA als Kapitalgesellschaft zuzurechnen. Der Komplementär kann Sonderbetriebsvermögen haben und daher eine Sonderbilanz.^[2] Den Teil des Gewinns, der an den persönlich haftenden Gesellschafter auf seine nicht auf das Grundkapital gemachten Einlagen oder als Vergütung (Tantieme) für die Geschäftsführung verteilt wird, ist nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 KStG abziehbare Aufwendung. Wird eine Beteiligung als persönlich haftender Gesellschafter erworben und dafür ein seine Einlage übersteigender Preis gezahlt, kann er auch eine Ergänzungsbilanz bilden. Zwar ist er, anders als ein Mitunternehmer einer Personengesellschaft, nicht an den Wirtschaftsgütern der KGaA beteiligt, da kein Gesamthandsvermögen besteht. Seine Stellung ähnelt insoweit aber der eines atypischen stillen Gesellschafters, der eine Ergänzungsbilanz haben kann; dies muss daher auch für den Komplementär einer KGaA gelten.^[3] Da der Komplementär aber an den Wirtschaftsgütern der KGaA nicht beteiligt ist, erfolgt die Bildung der Ergänzungsbilanz nicht auf der Ebene der KGaA, d. h. sie hat keine Auswirkungen auf die Bilanz und den Gewinn der KGaA.^[4] Die Ergänzungsbilanz wirkt sich nur bei der Ermittlung der Einkünfte des Komplementärs nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG aus.^[5] Gewerbesteuerlich werden der KGaA nach § 8 Nr. 4 GewStG nur die von der KGaA dem Komplementär zugewiesenen Gewinnanteile hinzugerechnet, also nicht die Ergebnisse der Ergänzungsbilanz.^[6] Der eigene Gewerbeertrag des Komplementärs wird nach § 9 Nr. 2b GewStG nur um die nach § 8 Nr. 4 GewStG hinzugerechneten Gewinnanteile gekürzt.^[7] Demgemäß erfolgt keine Kürzung um die Ergebnisse der Ergänzungsbilanz. Der Komplementär weist daher einen eigenen positiven oder negativen Gewerbeertrag aus den Ergebnissen der Ergänzungsbilanz aus.^[8]

[1] Hierzu sowie den sich daraus ergebenden steuerlichen Folgen § 9 KStG Rz. 9ff.; Bielinis, DStR 2014, 769; Kollruss, DStZ 2012, 650; Kollruss, BB 2012, 3178.

[2] Näher Drüen/van Heek, DB 2012, 2184.

[3] BFH v. 15.3.2018, I R 41/16, BFH/NV 2017, 1548 Rz. 28.

[4] Hierzu BFH v. 7.9.2016, I R 57/14, BFH/NV 2017, 423 Rz. 12ff.

[5] BFH v. 15.3.2018, I R 41/16, BFH/NV 2017, 1548 Rz. 30ff.

[6] BFH v. 15.3.2018, I R 41/16, BFH/NV 2017, 1548 Rz. 32.

[7] BFH v. 15.3.2018, I R 41/16, BFH/NV 2017, 1548 Rz. 31. Deshalb scheidet eine Kürzung nach § 9 Nr. 2b GewStG aus, wenn beim Gewerbeertrag der KGaA eine Hinzurechnung nach § 8 Nr. 4 GewStG infolge des Eingreifens einer Steuerbefreiung nicht stattgefunden hat, BFH v. 4.12.2012, I R 42/11, BFH/NV 2013, 589 Rz. 13f.

[8] BFH v. 15.3.2017, I R 41/16, BFH/NV 2017, 1548 Rz. 32.