Schwarz/Widmann/Radeisen, U... / 4.3.2.3 Unternehmerische Verwendung durch den Leistungsempfänger
 

Rz. 121

Das zweite Tatbestandsmerkmal des § 3a Abs. 2 UStG (neben der Unternehmereigenschaft des Leistungsempfängers) besteht darin, dass der Abnehmer die Leistung für sein Unternehmen verwenden muss. Hier erscheint es schon auf einen ersten Blick hin fraglich, woher der Leistende um diese internen Vorgänge bei seinem Vertragspartner wissen soll. Mag noch die Feststellung der Unternehmereigenschaft eines Leistungsempfängers möglich sein, so dürfte der Nachweis der unternehmerischen Verwendung einer sonstigen Leistung für den Leistenden oft nur schwer zu führen sein. Insoweit muss der Sinn dieses Tatbestandsmerkmals genauso kritisch hinterfragt werden wie die unionsrechtliche Grundlage in Art. 44 MwStSystRL.

 

Rz. 121a

Hinzuweisen ist zunächst darauf, dass hier gemäß Art. 25 MwStDVO für die Feststellung der Verwendungsabsicht der Zeitpunkt der Ausführung der sonstigen Leistung maßgeblich ist. Eventuelle spätere Änderungen der Verwendung führen nicht mehr zu einer Veränderung des Leistungsorts, sofern nur keine missbräuchliche Anwendung vorliegt. Geregelt sind auch solche Fälle, in denen eine sonstige Leistung sowohl für den unternehmerischen als auch für den nichtunternehmerischen Bereich bezogen wird. Gemäß Art. 19 Abs. 3 MwStDVO fällt diese Leistung ausschließlich unter Art. 44 MwStSystRL und damit in Deutschland unter § 3a Abs. 2 UStG; dies hat der EuGH mit Urteil v. 6.11.2008 entschieden. Klargestellt ist damit im Hinblick auf die Ortsbestimmung auch, dass es keiner Aufteilung einer gemischt genutzten Leistung bedarf, selbst wenn der unternehmerisch genutzte Anteil gering ist. Anders ist nur dann zu entscheiden, wenn die Dienstleistung nichtunternehmerisch genutzt wird und der Unternehmer (richtigerweise) seine USt-IdNr. nicht verwendet (Rz. 123). Insoweit ist die oben genannte Regel zur Ortsbestimmung des Leistungsbezugs "für das Unternehmen" dahingehend zu ergänzen, dass es ausreicht, wenn der Leistungsempfänger die Leistung auch für sein Unternehmen bezieht. Das kann z. B. der Fall sein, wenn die Leistungen für die Erbringung ihrer Art nach nicht steuerbaren Umsätzen bestimmt sind.

 

Rz. 122

Nicht jede sonstige Leistung, die unter Angabe einer USt-IdNr. bezogen wird, führt allerdings zwangsläufig zur Leistungsortbestimmung nach § 3a Abs. 2 UStAE. Bei bestimmten Sachverhalten dürften durchaus Zweifel an der unternehmerischen Verwendung sonstiger Leistungen angebracht sein.

 

Praxis-Beispiel

Ein deutscher Schönheitschirurg (S) führt im Inland an einer österreichischen Unternehmerin eine kosmetische Operation – also keine steuerfreie Heilbehandlung - durch, wobei diese mit ihrer österreichischen USt-IdNr. auftritt. Wenn S nun wegen des nach § 3a Abs. 2 UStG (vermeintlichen) Leistungsorts in Österreich netto abrechnet, dann wird er sich nicht unter Hinweis auf die Verwendung der USt-IdNr. auf seinen guten Glauben berufen können, weil die Art der erbrachten Dienstleistung eine unternehmerische Verwendung widerlegt.

Dieses – deutliche – Beispiel darf aber nicht darüber hinwegtäuschen, dass hier viele Sachverhalte möglich sind, bei denen eine unternehmerische Nutzung nicht so einfach auf einen ersten Blick hin ausgeschlossen ist, tatsächlich aber auch die nichtunternehmerische Nutzung denkbar ist. Insoweit bestehen (zum Glück) insbesondere hinsichtlich der Arbeiten an Grundstücken und an beweglichen körperlichen Gegenständen in § 3a Abs. 3 UStG Sonderregelungen des Leistungsorts; im Übrigen enthalten die deutschen Verwaltungsanweisungen hier mit Wirkung ab dem 1.1.2013 ausdrückliche Vorgaben (Rz. 124).

 

Rz. 123

Hinsichtlich des Tatbestandsmerkmals der unternehmerischen Verwendung des Leistungsempfängers ist zunächst auf Folgendes hinzuweisen. In der Praxis wird regelmäßig dann von einer unternehmerischen Verwendung i. S. d. § 3a Abs. 2 UStG auszugehen sein, wenn der Leistungsempfänger seine Unternehmereigenschaft durch eine USt-IdNr. oder die in Rz. 117 genannte Unternehmerbescheinigung nachgewiesen hat. Gerade bei solchen sonstigen Leistungen, deren unternehmerische Verwendung nicht offensichtlich zweifelhaft erscheint, sind weitere Ermittlungen durch den Leistenden dann auch nicht erforderlich oder angebracht; dahingehende Anforderungen der Verwaltung wären schlicht unverhältnismäßig, denn hier handelt es sich um massenhaft auftretende Geschäftsvorfälle. Sollte es sich dagegen um solche sonstigen Leistungen handeln, bei denen auch ein nichtunternehmerischer Verbrauch wegen ihrer Art auch denkbar ist, dürfte eine andere (intensivere) Prüfung des Sachverhalts durch den Unternehmer angebracht sein. Darauf weist auch das Unionsrecht in Art. 19 S. 2 MwStDVO ausdrücklich hin. Zu berücksichtigen ist allerdings, dass bei einem großen Teil derartiger sonstiger Leistungen eine Leistungsortbestimmung ohnehin nach den Sondertatbeständen des § 3a Abs. 3 UStG zu erfolgen hat. Dies trifft z. B. bei Arbeiten an Grundstücken zu (§ 3a Abs. 3 Nr. 1 UStG), so sind z. B. die praxisrelevanten Renovierungsarbeiten am privat und unternehmeri...

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