Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 4j Aufwendungen für Rechteüberlassungen

Schrifttum:

Benz/Böhmer, Der Regierungsentwurf eines § 4j EStG zur Beschränkung der Abziehbarkeit von Lizenzzahlungen (Lizenzschranke), DB 2017, 206;

Ditz/Quilitzsch, Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen – die Einführung einer Lizenzschranke in § 4j EStG, DStR 2017, 1561;

Hagemann/Kahlenberg, Zweifelsfragen zur Wirkung der grenzüberschreitenden Lizenzschranke – Verhältnis des § 4j EStG zur (ausl) Hinzurechnungsbesteuerung u anderen ausl Abwehrmaßnahmen, IStR 2017, 1001;

Heil/Pupeter, Lizenzschranke – Update zum Inkrafttreten des § 4j EStG, BB 2017, 1947;

Kramer, Die Lizenzgebührenschranke u die Hinzurechnungsbesteuerung, ISR 2018, 1;

Link, Die Lizenzschranke – Legitime Reaktion des Gesetzgebers auf schädliche Präferenzregime, DB 2017, 2372;

Loose, Die neue gesetzliche Regelung zur sog Lizenzschranke – Ein sinnvolles Instrument zur Vermeidung von Gewinnverlagerungen ins Ausl?, RIW 2017, 655;

Loose/Engel, Erste Gedanken zu möglichen deutschen steuerlichen Konsequenzen der US-Steuerreform, Ubg 2018, 77;

Lüdicke, Wogegen richtet sich die Lizenzschranke?, DB 2017, 1482;

Richter/John, FDII nach der US-Tax-Reform als Anwendungsfall der Lizenzschranke? – Zweck und Anwendungsbereich von § 4i EStG und die Möglichkeit einer teleologischen Reduktion, ISR 2018, 109;

Ritzer/Stangl/Karnath, Update zur Lizenzschranke, DK 2017, 401;

Schnitger, Weitere Maßnahmen zur BEPS-Gesetzgebung in Deutschland, IStR 2017, 214;

Schnitger, Unionsrechtliche Würdigung der Lizenzschranke gem § 4j EStG – Grundfreiheitliche Grenzen bei der Umsetzung des BEPS-Projekts, DB 2018, 147;

Zinowsky/Ellenrieder, Innovative Besteuerung des Foreign-Derived Intangible Income als Ergebnis der US-Steuerreform – Präferenzregelung iSd Lizenzschranke?, IStR 2018, 134.

I. Rechtsentwicklung

 

Rn. 1

Stand: EL 128 – ET: 06/2018

Die Vorschrift wurde durch das Gesetz gegen schädliche Steuerpraktiken im Zusammenhang mit Rechteüberlassungen v 27.06.2017 (BGBl I 2017, 2074) in das EStG eingefügt.

Gem der Anwendungsregel des § 52 Abs 8a EStG ist die Vorschrift des § 4j EStG erstmals für Aufwendungen anzuwenden, die nach dem 31.12.2017 entstehen; im Bereich der Überschusseinkünfte kann die Norm nach § 9 Abs 5 S 2 EStG iVm § 52 Abs 16a EStG iRd WK-Abzugs für nach dem 31.12.2017 anfallende Lizenzaufwendungen greifen. Bei einem kalenderjahrgleichen Wj ist § 4j EStG folglich erstmals für das dem VZ 2018 entsprechende Wj 2018 zu beachten. Im Falle eines abw Wj ist die Einschlägigkeit der Norm vom Wj 2017/2018 an zu prüfen, aufgrund des klaren Zeitpunktbezugs der Anwendungsregel allerdings nicht für sämtliche, sondern nur für die ab dem 01.01.2018 entstehenden Lizenzaufwendungen.

II. Inhalt u Bedeutung

 

Rn. 2

Stand: EL 128 – ET: 06/2018

Die Vorschrift des § 4j EStG wird allg als "Lizenzschranke" bezeichnet. In Abhängigkeit von der Besteuerung auf Ebene eines nahestehenden (ausl) Lizenzgebers kann sie den Abzug von bestimmten Lizenzaufwendungen einschränken o sogar gänzlich ausschließen.

Dem persönlichen Anwendungsbereich unterliegen Einzelunternehmer, die Gesellschafter von PersGes u über § 8 Abs 1 KStG auch Körperschaften; für GewSt-Zwecke ist die Abzugsbeschränkung des § 4j EStG auf Ebene von PersGes zu beachten. Ferner können in gewissen Fällen auch Betriebsstätten gem § 4j Abs 1 S 3 EStG der Lizenzschranke unterliegen.

Im Fokus stehen multinationale Unternehmensgruppen, da die Neuregelung verhindern soll, dass Gewinne konzernintern durch Lizenzzahlungen in Staaten mit besonderen Präferenzregelungen für Lizenzeinkünfte (sog IP-Boxen, Lizenzboxen u Patentboxen) verschoben werden.

Der sachliche Anwendungsbereich (s auch Heil/Pupeter, BB 2017, 1947) umfasst Sachverhalte, in denen

- ein Schuldner Aufwendungen für Rechteüberlassungen tätigt und
- der Gläubiger der Aufwendungen eine dem Schuldner nahestehende Person (s vorstehend) ist und
- die Einnahmen des Gläubigers aufgrund einer nicht dem Nexus-Ansatz entsprechenden Präferenzregelung niedrig besteuert werden.

Im Einzelnen nachfolgend s Rn 4ff.

 

Beispiel 1:

Eine in Deutschland ansässige KapGes (D-GmbH) leistet an ihren in einem ausl Staat ansässigen 100 %-igen Anteilseigner, eine KapGes ausl Rechts (ForCo), eine fremdvergleichskonforme Lizenzgebühr für das Recht zur Nutzung immaterieller WG. Das Steuersystem des Ansässigkeitsstaats der ForCo weist einen körperschaftsteuerlichen Regelsteuersatz von 25 % auf, für Lizenzeinkünfte greift jedoch infolge einer IP-Box ein reduzierter Steuersatz iHv 5 %.

Die Vorschrift des § 4j EStG bewirkt, dass die Lizenzaufwendungen – aufgrund der präferenziellen Besteuerung im Ansässigkeitsstaat der ForCo – grds nur noch anteilig in Deutschland steuermindernd geltend gemacht werden können.

Die Vorschrift nimmt Bezug auf den in Aktionspunkt 5 des BEPS-Abschlussberichts enthaltenen sog modifizierten Nexus Approach. Gem dem modifizierten Nexus Approach wird – unter Einräumung einer Übergangsvorschrift bis zum 30.06.2021für bereits bestehende Präferenzregime – eine begünstigte Besteuerung von Lizenzeinkünften nur noch insoweit gestattet, al...

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