A. Anwendungsbereich und Zweck der Vorschrift
Rz. 1
[Autor/Stand] § 26 ErbStG bezieht sich ausschließlich auf eine Vorschrift: § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG. Nach Satz 1 dieser Vorschrift gilt als Schenkung unter Lebenden, was bei Aufhebung einer Stiftung oder bei Auflösung eines Vereins, dessen Zweck auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, erworben wird. Dem stehen nach Satz 2 gleich der Erwerb bei Auflösung einer Vermögensmasse ausländischen Rechts, deren Zweck auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, sowie der Erwerb durch Zwischenberechtigte während des Bestehens der Vermögensmasse. Das ErbStRG hat mit Wirkung ab 1.1.2009 einen Satz 3 in § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG eingefügt. Danach wird wie eine Auflösung behandelt auch der Formwechsel eines rechtsfähigen Vereins, dessen Zweck wesentlich im Interesse einer Familie oder bestimmter Familien auf die Bindung von Vermögen gerichtet ist, in eine Kapitalgesellschaft.
Rz. 2
[Autor/Stand] Durch den Verweis in § 26 ErbStG auf § 15 Abs. 2 Satz 3 ErbStG wird deutlich, dass sich der Anwendungsbereich des § 26 ErbStG auf die durch § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG mitumfassten Familienstiftungen und Familienvereine i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG beschränkt. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG unterliegt das Vermögen einer inländischen Familienstiftung oder eines Familienvereins in Zeitabständen von 30 Jahren der sog. Ersatzerbschaftsteuer. Im Einzelnen siehe hierzu R E 1.2 ErbStR und § 1 ErbStG Rz. 32 ff.
Rz. 3
[Autor/Stand] Im Zusammenspiel dieser beiden Vorschriften – § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG und § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG – wird nun der Anwendungsbereich des § 26 ErbStG deutlich: § 26 ErbStG greift in dem Fall ein, in dem eine Familienstiftung oder ein Familienverein der Ersatzerbschaftsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG unterworfen wurde und danach innerhalb einer Frist von bis zu vier Jahren der steuerpflichtige Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG ausgelöst wird.
Rz. 4
[Autor/Stand] Ist der Anwendungsbereich des § 26 ErbStG eröffnet, dann kommt es zu einer Ermäßigung der Erbschaftsteuerbelastung. Die Vorschrift verfolgt damit den ähnlichen Zweck wie § 27 ErbStG. Auch dort ermäßigt der Gesetzgeber die Gesamtsteuerlast, wenn es innerhalb bestimmter Fristen und konkret genannter Erwerberkreise zu einem wiederholten Auslösen erbschaftsteuerpflichtiger Tatbestände kommt. § 27 ErbStG wie § 26 ErbStG liegen damit allein Billigkeitserwägungen zu Grunde.
Rz. 5
[Autor/Stand] Die Bedeutung der Vorschrift ist gering, die Praxis versucht eher, ein ersatzerbschaftsteuerpflichtiges Steuersubjekt vor dem Ersatzerbschaftsteuertermin aufzulösen, statt zunächst die Ersatzerbschaftsteuer zu zahlen und dann nach dem Ersatzerbschaftsteuertermin das Steuersubjekt aufzulösen, um dann nur in sehr engen Grenzen die Ersatzerbschaftsteuer auf die weiter entstehende Steuer für die Auflösung gem. § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG anzurechnen.[6]
Rz. 6– 7
[Autor/Stand] Einstweilen frei.
B. Voraussetzungen
Rz. 8
[Autor/Stand] § 26 ErbStG funktioniert als Anrechnungsvorschrift. Ausgangsgröße ist die nach §§ 1 Abs. 1 Nr. 4, 15 Abs. 2 Satz 3 ErbStG festgesetzte Ersatzerbschaftsteuer. Auf diese Steuer wird nun die nach §§ 7 Abs. 1 Nr. 9, 15 Abs. 2 Satz 2 ErbStG ausgelöste und berechnete Steuer angerechnet. Durch die Formulierung "ist anzurechnen", hat die Anrechnung von Amts wegen und nicht nur auf Antrag zu erfolgen.[2] Sind seit der Entstehung der Ersatzerbschaftsteuer nicht mehr als zwei Jahre vergangen, erfolgt die Anrechnung mit 50 %. Liegt der maßgebliche Stichtag länger als zwei Jahre zurück, wird noch eine Anrechnung von 25 % vorgenommen. Nach mehr als vier Jahren findet eine Anrechnung nicht mehr statt.
Rz. 9
[Autor/Stand] Rechtsprechung zu § 26 ErbStG ist nicht amtlich veröffentlicht. Als denkbares Problem könnte es sich herausstellen, wenn das Anrechnungsvolumen des § 26 ErbStG auf mehrere Erwerber aufgeteilt werden muss. § 26 ErbStG enthält für diesen Fall keinen eigenen Aufteilungsmaßstab. Allgemein wird deshalb davon ausgegangen, dass die Aufteilung sich dann nach den rechnerischen Quoten richtet, zu denen das Vermögen auf die Erwerber übergeht.[4]
Rz. 10
[Autor/Stand] Zu beachten ist weiter, dass bei der Abfassung des § 26 ErbStG, in seiner nach wie vor bestehenden Form, § 7 Abs. 1 Nr. 9 ErbStG nur aus seinem jetzigen Satz 1 bestand. Nach Einfügung des Satzes 2 hätte § 26 ErbStG angepasst werden müssen.[6] Denn § 26 ErbStG sieht nur die Anrechnung von Erbschaftsteuer vor, die nach §§ 1 Abs. 1 Nr. 4, 15 Abs. 2 Satz 3 ErbStG als Ersatzerbschaftsteuer festgesetzt worden ist. Auf die Bildung oder Ausstattung "einer Vermögensmasse ausländischen Rechts" entfällt diese Steuer aber nicht. Eine Anrechnung kommt daher von vornherein nich...
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