GmbH & Co. KG kann unter bestimmten Voraussetzungen Geprägegesellschaft sein

OFD Rostock, 22.3.2001, S 2241 - St 231

I. Nach dem BMF-Schreiben vom 18.7.2000, IV C 2 – S 2241 – 56/00 (BStBl 2000 I S. 1198) scheidet eine GmbH & Co. GbR nicht generell als gewerblich geprägte Gesellschaft im Sinne des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG (mit Folgewirkung der Anwendung des § 15 a Abs. 5 Nr. 2, 1. Alt. EStG) aus. Eine gewerbliche Prägung kann aber nur in Betracht kommen, falls eine Haftungsbeschränkung aufgrund einer individuell getroffenen Abrede der GbR bei jedem von ihr (mit Dritten) abgeschlossenen Vertrag gegeben ist (BMF-Schreiben vom 18.7.2000, IV C 2 – S 2241 – 56/00, a.a.O.).

Dies ergibt sich auch aus Tz. 1 Buchst. a) des vorgenannten BMF-Schreibens, in der von Fällen die Rede ist, in denen in der Vergangenheit aufgrund der bisherigen BGH-Rechtsprechung auch ohne ausdrückliche Abrede der Parteien eine Haftungsbeschränkung angenommen wurde. In diesen Fällen, in denen keine sog. Individualabrede zur Haftungsbeschränkung erfolgt ist, erweist sich die Annahme einer gewerblichen Prägung der Gesellschaft im Nachhinein als unrichtig.

Dementsprechend sind verschiedene Fallgruppen zu unterscheiden:

1. Falls keine Individualabreden zur Haftungsbeschränkung vorliegen, lag von vornherein keine gewerbliche Prägung vor.

   Bei der Überführung von Wirtschaftsgütern aus einem Betriebsvermögen in die „GbR mbH” handelt es sich um eine Entnahme in das Privatvermögen.

2. Falls Individualabreden getroffen worden sind, besteht auch unter Berücksichtigung des BGH-Urteils vom 27.9.1999, II ZR 371/98 (GmbHR 1999 S. 1134) die gewerbliche Prägung fort. Einer Umwandlung in eine GmbH & Co. KG bedarf es in diesem Fall nicht.
3. Tz. 1 Buchst. b) des BMF-Schreibens vom 18.7.2000, IV C 2 – S 2241 – 56/00 (a.a.O.) betrifft nur die Fälle, in denen sich die Annahme einer gewerblichen Prägung rückwirkend als unrichtig erweist und die gewerbliche Prägung fortbestehen bleiben soll.

II. Es ist daher zunächst zu prüfen, ob in Verträgen zwischen der „GbR mbH” und Dritten Individualabreden zur Haftungsbeschränkung getroffen worden sind.

Dementsprechend bitte ich, von der „GbR mbH” eine Bestätigung dahin gehend einzuholen, dass in Verträgen, in denen diese Gesellschaft als Schuldner/Verpflichteter beteiligt ist, keine Individualabreden zur Haftungsbeschränkung getroffen worden sind.

III. Sofern die unter Tz. II beschriebene Prüfung ergibt, dass keine Individualabreden getroffen worden sind, bestehen folgende Alternativen:

1. Die „GbR mbH” macht von der in Tz. 1 Buchst. b) des BMF-Schreibens vom 18.7.2000, IV C 2 – S 2241 – 56/00 genannten Möglichkeit der Umwandlung in eine GmbH & Co. KG Gebrauch (wegen der Frist vgl. o.g. Erlass).

   In diesem Fall besteht die gewerbliche Prägung aus Vertrauensschutzgründen fort.

2. Die „GbR mbH” wird nicht bis zum 31.12.2000 in eine GmbH & Co. KG umgewandelt.

   In diesem Fall handelt es sich bei der „GbR mbH” rückwirkend um eine rein vermögensverwaltende Gesellschaft.

Möglicherweise sind in der Vergangenheit Wirtschaftsgüter, insbesondere Grundbesitz, aus einem Betriebsvermögen in eine „GbR mbH” zum Buchwert überführt worden R 14 Abs. 2 Satz 2 EStR bis Veranlagungszeitraum 1998 bzw. nach den Regelungen des sog. Mitunternehmer-Erlasses vom 20.12.1977, BStBl 1978 S. 8 und die „GbR mbH” vermietet diese Wirtschaftsgüter).

Soweit die bei Gründung der „GbR mbH” vollzogenen Entnahmen noch besteuert werden können (keine Verjährung, keine verbindliche Auskunft), sind die stillen Reserven noch zu erfassen.

Die geänderte rechtliche Beurteilung der GbR als nicht gewerblich geprägte Gesellschaft ist weder eine neue Tatsache nach § 173 AO noch ein rückwirkendes Ereignis nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO. Zudem liegt auch keine widerstreitende Steuerfestsetzung nach 174 Abs. 3 AO vor.

Steht der Feststellungsbescheid für das Jahr der Übertragung des Wirtschaftsgutes noch unter dem Vorbehalt der Nachprüfung oder ist er mit Einspruch angefochten, kann die Entnahme mit dem Teilwert angesetzt werden, sofern die GbR von der Vertrauensschutzregelung keinen Gebrauch macht. Die Änderungssperre in § 176 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO steht dem nicht entgegen, denn die Beteiligten werden aufgrund der Möglichkeit, die Vertrauensschutzregelung in Anspruch zu nehmen, nicht schlechter gestellt, als sie vor Ergehen des BGH-Urteils vom 27.9.1999, II ZR 371/98 (a.a.O.) standen.

Falls die Besteuerung der stillen Reserven nicht mehr möglich sein sollte, bitte ich, Folgendes zu beachten:

a) Bei einer zukünftigen Veräußerung sind die Folgerungen aus § 23 Abs. 1 Satz 2 EStG zu ziehen, da die Entnahme als Anschaffung gilt und die 10-jährige Behaltefrist greift.

Gemäß § 23 Abs. 3 Satz 2 EStG tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG oder § 16 Abs. 3 EStG angesetzte Wert. Dies ist, da die Entnahme nicht als solche erkannt wurde, der Buchwert.

b) Anträgen der „GbR mbH”, die künftigen AfA vom gemeinen Wert oder vom Teilwert vorzunehmen, ist nicht zu entsprechen, da keine Versteuerung der stillen Reserven stattgefunden hat.

NachR 43 Abs. 6...