Rz. 148
Die Aufgabeerklärung des Stpfl. ist konstitutiv für den Eintritt der Rechtsfolge und somit maßgebend für die steuerliche Behandlung[1]. Sobald er bei Beginn oder im späteren Verlauf der Verpachtung erklärt, den Betrieb aufgeben zu wollen, wird der Tatbestand der Betriebsaufgabe erfüllt. Gibt er eine solche Erklärung nicht ab, so wird er weiterhin als Gewerbetreibender i. S. v. § 15 EStG behandelt, sein Betriebskapital bleibt Betriebsvermögen auch im Zeitraum der Verpachtung[2].
Der Vorgang der Betriebsaufgabe ist sachlich und zeitlich mit der ihn auslösenden Aufgabeerklärung identisch[3] (vorbehaltlich der in Rz. 147h und Rz. 147j genannten Fälle). Die Wirtschaftsgüter gehen mit Abgabe der Erklärung ins Privatvermögen über. Eine spätere tatsächliche Veräußerung von Wirtschaftsgütern vollzieht sich schon im Privatvermögen; die dabei erzielten Erlöse können aber für die Ermittlung der Höhe des Aufgabegewinns herangezogen werden.
149 einstweilen frei
Rz. 150
Das Wahlrecht, die Betriebsaufgabe zu erklären oder den verpachteten Betrieb weiterhin als Quelle für Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu belassen, besteht, solange der Betrieb als intakter Organismus verpachtet ist[4] und deshalb die Möglichkeit gegeben ist, dass der Verpächter den "vorübergehend eingestellten Betrieb" wieder selbst übernimmt und fortführt[5]. Verpachtet er die wesentlichen Grundlagen des Betriebs lediglich z. T., und veräußert er sie zum anderen Teil, so besteht diese Möglichkeit selbst dann nicht, wenn der Erwerber des anderen Teils ebenfalls der Pächter ist. In diesen Fällen liegt eine Betriebsaufgabe vor; das Erklärungswahlrecht steht dem Verpächter nicht zu. Auch die Veräußerung des gesamten, für die Betriebsführung unerlässlichen beweglichen Anlagevermögens führt zu einer Zwangsaufgabe des Betriebs[6].
Rz. 151
Gleiches gilt, wenn der Pächter während der Verpachtungszeit (oder bereits zum Zwecke der Verpachtung der Verpächter) die wesentlichen Betriebsgrundlagen soweit umgestaltet, dass der verpachtete Betrieb mit dem ehemals selbst bewirtschafteten Betrieb nicht mehr identisch ist[7]. Damit soll – zu Recht – verhindert werden, dass es zu "ewigem Betriebsvermögen" kommen kann[8] (Rz. 70).
Rz. 152
Die Grundsätze der Betriebsverpachtung gelten nur, wenn der Verpächter den Betrieb vor der Verpachtung selbst geführt hat[9]. Denn das Wahlrecht setzt logisch voraus, dass der Verpächter zunächst selbst das Unternehmen betrieben hat; denn ohne selbst Unternehmer gewesen zu sein, hat er keinen Betrieb und damit auch kein Betriebsvermögen, das fortbestehen könnte[10].
Im Fall der Gesamtrechtsnachfolge geht das Wahlrecht auf den/die Gesamtrechtsnachfolger, z. B. den/die Erben über.[11]. Gleiches gilt in anderen Fällen unentgeltlicher Übertragung des verpachteten Betriebs i. S. v. § 6 Abs. 3 EStG, insbesondere bei vorweggenommener Erbfolge und Schenkung, und zwar auch dann, wenn der Rechtsnachfolger sofort verpachtet und nicht erst selbst betreibt.
Rz. 153
Die Möglichkeit einer Betriebsverpachtung besteht auch für eine Personengesellschaft und die Gesellschafter einer Personengesellschaft. Letzteres gilt dann, wenn mit Beginn der Verpachtung die Personengesellschaft auseinandergesetzt wird, der Betrieb von einem der Gesellschafter weitergeführt wird[12] und der andere Gesellschafter die von ihm im Wege der Realteilung übernommenen Wirtschaftsgüter an den fortführenden Gesellschafter verpachtet[13]. Gehören Gegenstände des Sonderbetriebsvermögens zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen, so liegt eine begünstigte Betriebsverpachtung nur vor, wenn auch die Wirtschaftsgüter des Sonderbetriebsvermögens mitverpachtet sind.
Das Wahlrecht, die Betriebsaufgabe zu erklären, steht im Falle der Verpachtung durch eine Personengesellschaft oder Erbengemeinschaft der Gesellschaft bzw. Gemeinschaft zu und muss einheitlich ausgeübt werden,[14] was gem. § 16 Abs. 3a EStG ausdrücklich erfolgen muss.[15]
Rz. 154
Die Grundsätze der Betriebsverpachtung gelten auch in anderen Fällen der Nutzungsüberlassung des gesamten Betriebs als fortbestehendem Organismus, so bei der unentgeltlichen Wirtschaftsüberlassung und bei einer Nießbrauchsbestellung[16].
Bei der Verpachtung eines Betriebs gewerblicher Art kann wegen § 4 KStG die Aufgabe des verpachtenden Betriebs nicht erklärt werden.[17] Zur Behandlung einer Teilbetriebsverpachtung vgl. BFH v. 13.10.1977, IV R 174/74, BStBl II 1978, 73.
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