FG Köln Urteil vom 18.05.2000 - 2 K 491/94

Entscheidungsstichwort (Thema)

Fiktive Gewinnzurechnung nach Einlageminderung

Leitsatz (redaktionell)

Die fiktive Gewinnzurechnung bei einer Einlageminderung erfährt neben der zeitlichen Begrenzung auf das Jahr der Einlageminderung und die zehn vorangegangenen Jahre in sachlicher Hinsicht eine weitere Einschränkung dadurch, daß nicht die ausgleichs- und abzugsfähigen Verluste der letzten elf Jahre die Obergrenze der Hinzurechnung darstellen, sondern diese Obergrenze um die dem betreffen-den Gesellschafter zugerechneten Gewinnanteile dieser Zeit zu mindern ist.

Normenkette

EStG § 15a Abs. 3

Nachgehend

BFH (Urteil vom 20.03.2003; Aktenzeichen IV R 42/00)

Tatbestand

Streitig ist, ob beim Kläger eine fiktive Gewinnzurechnung nach § 15a Abs. 3 EStG vorzunehmen ist.

Der Kläger ist Kommanditist der beigeladenen A-GmbH & Co KG, die überwiegend im Grundstücksgeschäft und in der Vermittlung von Finanzierungsgeschäften tätig ist.

Im Streitjahr betrug die Gesellschaftseinlage des Klägers zunächst 2 Mio. DM, die er jedoch zum 13.07.1990 auf nominell 1.053.500,00 DM reduzierte. Am 30.10.1990 wurde seine Kommanditeinlage unter Beibehaltung der bisherigen Beteiligungsquote im Rahmen einer Kapitalerhöhung auf 1.613.500,00 DM erhöht. Die Eintragung dieser Erhöhung in das Handelsregister erfolgte am 30.01.1991.

In den Jahren 1985 bis 1988 wurden für den Kläger teilweise ausgleichsfähige Verluste, teilweise verrechenbare Verluste nach § 15a Abs. 2 EStG festgestellt. Des weiteren kam es aufgrund von Einlageminderungen zu fiktiven Gewinnzurechnungen. Für das Jahr 1989 wurde dem Kläger ein Gewinnanteil in Höhe von 3.504.981,00 DM zugerechnet, der nach Abzug verrechenbarer Verluste aus den Vorjahren in Höhe von 2.508.135,00 DM lediglich in Höhe von 996.848,00 DM der Einkommensteuer unterworfen wurde.

Im ursprünglichen Feststellungsbescheid vom 28.07.1993 rechnete der Beklagte dem Kläger für das Streitjahr einen Verlustanteil in Höhe von 1.076.640,00 DM zu, der durch verrechenbare Verluste in Höhe von 920.696,00 DM gemindert und aufgrund der o. g. Einlageminderungen zunächst um 1.778.935,00 DM erhöht wurde. Während des gegen diesen Feststellungsbescheid gerichteten Einspruchsverfahrens änderte der Beklagte die Feststellung für den Kläger am 21.09.1993 dahingehend, daß der Betrag der Gewinnzurechnung aufgrund der Einlageminderung auf 566.224,00 DM gekürzt wurde; zwischen den Beteiligten besteht Einvernehmen darüber, daß nur noch die Zurechnung des Gewinns in dieser Höhe streitig ist.

Durch Entscheidung vom 21.12.1993 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück.

Mit der hiergegen erhobenen Klage trägt der Kläger vor, daß vorliegend mit der fiktiven Gewinnzurechnung nach § 15a Abs. 3 EStG gegen den Sinn und Zweck des § 15a EStG insgesamt verstoßen werde. Verhindert werden solle insbesondere die Möglichkeit des Verlustausgleichs durch nur vorübergehend höhere Einlagen in das Gesellschaftsvermögen. Sofern nach Geltendmachung von ausgleichs- und abzugsfähigen Verlusten Entnahmen in den folgenden Wirtschaftsjahren zu einem negativen Kapitalkonto führten bzw. die Haftsumme herabgesetzt werde, würden die ausgleichs- und abzugsfähigen Verluste in lediglich verrechenbare Verluste in Höhe der Einlagen-/Haftungsminderung umgewandelt. Der betreffende Gesellschafter solle in diesen Fällen so gestellt werden, als ob von vornherein eine geringere Einlage geleistet worden sei bzw. eine geringere Haftung bestanden habe und der Verlust bereits im Entstehungsjahr nur verrechenbar gewesen sei. § 15a Abs. 3 Satz 2 EStG begrenze den als Gewinn zuzurechnenden Betrag auf die Summe der ausgleichsfähigen Verlustanteile in einem Elfjahreszeitraum. Nicht erwähnt werde, ob in diesem Zeitraum den Kommanditisten zugewiesene Gewinnanteile bei der Ermittlung der Einlageminderung zu berücksichtigen seien. Dies sei jedoch geboten, weil nur so gesichert sei, daß der Gesellschafter bei zwischenzeitlich angefallenen Gewinnen nicht schlechter gestellt werde, als wenn die ursprünglich ausgleichs- und abzugsfähigen Verluste direkt im Entstehungsjahr als verrechenbare Verluste festgestellt worden wären. Dies sei einhellige Auffassung in der Literatur.

Bei Anwendung dieser Beschränkung sei aufgrund der Gewinnzuweisung an ihn – den Kläger – im Jahre 1989 für eine Nachversteuerung im Streitjahr kein Raum mehr. Wegen des in 1989 angefallenen hohen Gewinns seien bei ihm sämtliche verrechenbaren Verluste aufgezehrt worden, der darüber hinausgehende Betrag von 996.846,00 DM sei versteuert worden. Dieser Betrag liege über dem für die Einlageminderung noch relevanten Betrag von 566.224,00 DM, so daß eine Zurechnung nach § 15a Abs. 3 EStG nicht denkbar sei.

Dem Beklagten sei zwar zuzugeben, daß der Gesetzeswortlaut eine entsprechende Beschränkung nicht beinhalte; er übersehe jedoch, daß es sich hierbei offenkundig um eine vom Gesetzgeber nicht erkannte Lücke handele, die im o. g. Sinne zu schließen sei. Zwischenzeitlich angefallene Gewinne seien im Rahmen des § 15a Abs. 3 EStG zu sal...