Tz. 14
Stand: EL 101 – ET: 03/2021
Nach § 12 Abs 1 S 1 UmwStG hat die übernehmende Kö die auf sie übergegangenen WG mit Wirkung zum stlichen Übertragungsstichtag zwingend mit dem in der stlichen Schluss-Bil der übertragenden Kö enthaltenen Wert iSd § 11 UmwStG zu übernehmen (Prinzip der Bw-Verknüpfung). Dadurch bleibt die spätere Besteuerung der in den übergehenden WG ruhenden stillen Reserven sichergestellt.
Das gilt auch, wenn übertragender Rechtsträger eine st-befreite oder eine ausl Kö ist (wegen einer ausl Kö als Überträgerin s § 11 UmwStG Tz 17). In diesen Fällen wird die st-befreite inl bzw die ausl Überträgerin in ihrer stlichen Schluss-Bil das übergehende BV gem § 11 Abs 1 UmwStG mit dem gW ansetzen, um eine Nachbesteuerung der in der Vorzeit angewachsenen stillen Reserven zu verhindern. Im Umkehrfall der Verschmelzung einer stpfl auf eine st-befreite Kö sind die übergehenden WG zwingend mit dem gW anzusetzen (s § 11 Abs 2 S 1 Nr 1 UmwStG), weil die spätere Besteuerung mit KSt nicht sichergestellt ist.
Auch für diejenigen Bil-Ansätze, bei denen es an der WG-Eigenschaft fehlt (zB RAP, Sammelposten nach § 6 Abs 2a EStG), sind nach § 12 Abs 2 S 1 UmwStG die Wertansätze aus der Schluss-Bil der übertragenden Kö zu übernehmen (s UmwSt-Erl 2011, Rn 12.02 iVm Rn 04.01).
Die Wertverknüpfung gilt unabhängig davon, ob die Überträgerin in ihrer Schluss-Bil das übergehende Vermögen mit dem Bw, einem Zwischenwert oder dem gW angesetzt hat. Auch spielt es keine Rolle, ob die Übernehmerin vor der Verschmelzung an der Überträgerin (oder umgekehrt diese an ihr) beteiligt war.
Spätere Berichtigungen der stlichen Schluss-Bil der Überträgerin, zB aufgr einer stlichen Bp, lösen gem § 175 Abs 1 S 1 Nr 2 AO entspr Folgekorrekturen hinsichtlich des auf die Übernehmerin übergehenden BV aus.
Wegen der Frage, ob bei Streitigkeiten hinsichtlich der Wertansätze in der stlichen Schluss-Bil der Überträgerin die übertragende und/oder die übernehmende Kö rechtsbehelfsbefugt sind, s Urt des BFH v 08.06.2011 (BStBl II 2012, 421); v 25.04.2012 (BFH/NV 2012, 1649); v 19.12.2012 (BFH/NV 2013, 743); und v 06.06.2013 (BFH/NV 2014, 74). Weiter s § 4 UmwStG Tz 8.
Tz. 15
Stand: EL 101 – ET: 03/2021
Stlich liegt das Wahlrecht zum Ansatz von Bw, Zwischenwert oder gW gem § 11 UmwStG bei der übertragenden Kö, wobei die übernehmende Kö gem § 12 Abs 1 UmwStG an die gewählten Wertansätze gebunden ist.
Hr-lich ist es genau umgekehrt. Die Überträgerin muss gem § 17 Abs 2 UmwG die Bw fortführen; sie kann eine Wertaufholung nur sehr eingeschr (s § 253 Abs 5, §§ 254, 280 HGB) vornehmen. Hr-lich besteht für die übernehmende Kö kein Zwang zur Wertverknüpfung mit der Schluss-Bil der Überträgerin. Nach § 24 UmwG können in der Jahres-Bil des übernehmenden Rechtsträgers als AK iSd § 253 Abs 1 HGB "auch die in der Schluss-Bil eines übertragenden Rechtsträgers ausgewiesenen Werte angesetzt werden." MaW: In der H-Bil der Übernehmerin können die in der Schluss-Bil der Überträgerin angesetzten Bw als AK der übertragenen WG angesetzt werden. Eine Wertverknüpfung ist möglich, aber nicht zwingend. Die Übernehmerin kann die übertragenen WG auch mit den tats AK ansetzen (s Tz 8).
Maßstab für die tats AK ist (s Frotscher, in F/D, § 12 UmwStG Rn 14)
- bei einer Kap-Erhöhung der Übernehmerin: wahlweise der Betrag der Kap-Erhöhung einschl Agio oder der höhere Zeitwert des übernommenen Vermögens;
- bei Hingabe eigener Anteile: der Bw der Anteile, der Zeitwert des übernommenen Vermögens oder ein Zwischenwert;
- bei Beteiligung des übernehmenden an dem übertragenden Rechtsträger: der Bw der untergehenden Beteiligung.
Tz. 16
Stand: EL 101 – ET: 03/2021
Wie in Tz 20 zu § 11 UmwStG ausgeführt, ist mit dem SEStEG die Anknüpfung der Bewertungswahlrechte des UmwStG an die Bewertung in der H-Bil (Maßgeblichkeitsgrundsatz) aufgegeben worden (s UmwSt-Erl 2011 Rn 11.05). Daraus folgt, dass eine Wertaufstockung in der H-Bil der übernehmenden Kö für den Wertansatz in der stlichen Schluss-Bil der übertragenden Kö und für die stliche Wertverknüpfung bei der übernehmenden Kö nach § 12 Abs 1 UmwStG ohne Bedeutung ist.
Für die reguläre Jahres-Bil der übernehmenden Kö außerhalb der Abbildung des Verschmelzungsvorgangs gilt hingegen das Maßgeblichkeitsprinzip fort (glA s Rödder, in R/H/vL, 3. Aufl, § 12 UmwStG Rn 137).
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