Entscheidungsstichwort (Thema)
Zum Ansatz des Teilwerts von halbfertigen Arbeiten
Leitsatz (redaktionell)
Bei der Einbringung zu Teilwerten oder Zwischenwerten sind in den Teilwert halbfertiger Arbeiten auch anteilige darin enthaltene Gewinne einzubeziehen.
Normenkette
Nachgehend
Tatbestand
Die Klägerin war bis zum 30. November 1993 Komplementärin der K GmbH & Co. KG. Mit Urkunde vom 26. Mai 1994 wurden die Kommanditanteile der KG rückwirkend zum 1. Dezember 1993 in die Klägerin eingebracht.
Nach Teil II Nr. 1 der Urkunde ist die Einbringung wie folgt geregelt: „Die Einbringung erfolgt zu Zwischenwerten unter Aufdeckung von 90 % der in den materiellen Wirtschaftsgütern des Betriebsvermögens ruhenden stillen Reserven zum 30. 11. 1993, und zwar mit steuerlicher Wirkung zum 1. 12. 1993.“
Das Wirtschaftsjahr der Klägerin umfasste den Zeitraum vom 1. Dezember 1993 bis zum 30. November 1994. In der Einbringungsbilanz zum 1. Dezember 1993 wurden u. a. teilfertige Arbeiten mit 16.186.672 DM unter Einbeziehung der noch nicht realisierten Gewinne ermittelt.
Im Rahmen einer Betriebsprüfung reduzierte der Beklagte diesen Ansatz auf 15.089.126 DM, da der Teilwert für die halbfertigen Arbeiten nur die Wiederbeschaffungskosten erfasse und nicht den darin enthaltenen zu erwartenden Gewinn. Durch die Änderung des Bilanzansatzes ergab sich eine Erhöhung des Gewinns um 1.097.546 DM. Der gegen den entsprechenden geänderten Körperschaftsteuerbescheid vom 28. Mai 1999 gerichtete Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 20. Juli 2000 als unbegründet zurückgewiesen.
Mit ihrer Klage begehrt die Klägerin den Ansatz der teilfertigen Arbeiten mit 16.186.672 DM entsprechend der von ihr aufgestellten Bilanz.
Zur Begründung trägt sie vor, der Teilwert für halbfertige Arbeiten bestimme sich danach, was ein gedachter Veräußerer oder Erwerber bei einer kaufmännischen Bewertung, die von der Fortführung des Betriebes ausgehe, als Wert für die Arbeiten ansetzen würde. Ein gedachter Erwerber vergüte üblicherweise auch einen in den halbfertigen Arbeiten enthaltenen anteiligen Gewinn. Soweit der Beklagte sich für seine gegenteilige Rechtsauffassung auf Rechtsprechung des BFH stützte, verkenne er, dass diese laufenden Gewinn betreffe. Der Beklagte verkenne dabei die grundlegenden Unterschiede zu einer Veräußerungsbesteuerung nach § 20 UmwStG. Der Beklagte setze sich mit seiner Auffassung in Widerspruch zu dem Urteil des BFH vom 13. Dezember 1979 (BStBl II 1980, S. 239), das die Auffassung der Klägerin bestätige.
Das Realisationsprinzip, so wie es üblicherweise verstanden und gehandhabt werde, führe im Fall von langfristigen Fertigungen wie z. B. im Baugewerbe zu unbefriedigenden Ergebnissen. Bei einer sich über Jahre hinziehenden Fertigung habe die Vorstellung, dass ein Gewinn erst entstehe, wenn die Leistung wirtschaftlich in vollem Umfang erbracht sei, zur Folge, dass Gläubigern und Investoren ein unzutreffendes Bild über die Vermögenslage der Gesellschaft vermittelt werde. Deshalb werde in der Literatur ein Teilgewinnausweis entsprechend dem Fertigungsfortschritt zugelassen.
Auf die steuerliche Gewinnermittlung ließen sich diese Überlegungen nicht übertragen. Der BFH halte in Fällen langfristiger Fertigung in ständiger Rechtsprechung daran fest, dass nur realisierte Gewinne der Besteuerung zu unterwerfen seien.
Diese Voraussetzung sei jedoch im Falle der Aufdeckung stiller Reserven in halbfertigen Arbeiten erfüllt. Wie sehr sich dieser Sachverhalt von der Gewinnrealisierung im Rahmen der laufenden Rechnungslegung unterscheide, mache das Urteil des BFH vom 13. Dezember 1979 deutlich. Für die Bilanz zum Übergang zum Vermögensvergleich führe der BFH aus, „eine solche Pflicht zur Aktivierung mit der Folge der Erhöhung des laufenden Gewinns bestand dann, wenn der Gewinn aus der gelisteten Arbeit schon während des laufenden Geschäftsbetriebes realisiert war. War dagegen ... während des laufenden Geschäftsbetriebes eine Gewinnrealisierung noch nicht eingetreten und schied damit eine Aktivierung aus, so konnte der laufende Gewinn nicht berührt werden. In diesem Fall trat erst eine Gewinnrealisierung bei der als Veräußerung anzusehenden Einbringung des Betriebes ... ein, so dass sich der Veräußerungsgewinn um den Betrag der künftigen Teilforderung erhöht hatte.“
Zur Erfassung der Reserven in den laufenden Arbeiten im Rahmen der Übertragungsbilanz heiße es: „Zum Betriebsvermögen gehören auch künftige Ansprüche aus bereits begonnenen Arbeiten. Auch die in solchen halbfertigen Arbeiten ruhenden, im laufenden Geschäftsbetrieb noch nicht aufzudeckenden Gewinne stellen stille Reserven des Betriebes dar, die wenn sie im Zuge einer Betriebsveräußerung aufgelöst werden, ein Teil des ... Veräußerungsgewinns sind.“
Vom steuersystematischen Hintergrund her sei es so, dass dies bei einer Einbringung nach § 20 UmwStG in noch stärkerem Maße als im Falle des § 24 UmwStG gelten müsse. Bei der Übertragung vo...
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