BFH Urteil vom 04.09.1996 - II R 62/94 (NV)

Entscheidungsstichwort (Thema)

Gegenstand des Erwerbsvorgangs bei Übertragung der Verwertungsbefugnis

Leitsatz (NV)

1. Die in erster Linie zum Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG 1983 entwickelten Grundsätze zum Grundstück in einem künftigen baulichen Zustand als Gegenstand des Erwerbsvorgangs gelten auch für die Übertragung der Verwertungsbefugnis i. S. des § 1 Abs. 2 GrStG 1983.

2. Gegenstand der Verwertungsbefugnis ist das Grundstück in bebautem Zustand, wenn zwischen den Verträgen auf Übertragung der Verwertungsbefugnis und den auf Errichtung des Gebäudes ein derartiger enger zeitlicher Zusammenhang besteht, daß bei objektiver Betrachtungsweise der Erwerber die Verwertungsbefugnis am bebauten Grundstück erhält.

3. Eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts kann zum Zeitpunkt des tatbestandserfüllenden Rechtsgeschäfts (hier auf Übertragung der Verwertungsbefugnis an einem Grundstück) dadurch auf ein von einer erkennbar miteinander verbundenen Veräußererseite vorbereitetes Bauvorhaben festgelegt sein, daß jeder ihrer Gesellschafter zuvor vertraglich an das Bebauungskonzept gebunden wurde.

4. Gegenstand des Erwerbsvorgangs aufgrund eines engen sachlichen Zusammenhangs zwischen den mehreren Verträgen kann das Grundstück in bebautem Zustand auch dann sein, wenn Gesellschaft und Gesellschafter zum Zeitpunkt der Verwirklichung des Erwerbsvorgangs weder faktisch noch rechtlich an einen bestimmten Generalunternehmer gebunden sind.

Normenkette

GrEStG 1983 § 1 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 2, § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1

Verfahrensgang

FG Berlin

Tatbestand

Durch notariell beurkundete Erklärungen vom 5. Dezember 1983 wurde von der A- GmbH das wirtschaftliche Eigentum an einem ihr gehörenden Grundstück der Klägerin und Revisionsbeklagten (Klägerin) zugeordnet.

Die A-GmbH hatte das Grundstück 1981 erworben und in der Folge einen Emissionsprospekt herausgegeben, der auf dem Grundstück die Errichtung eines Mehrfamilienhauses im öffentlich geförderten, steuerbegünstigten Wohnungsbau durch einen X- Fonds (GbR) vorsah. Der Prospekt enthielt detallierte Angaben über das geplante Vorhaben in bautechnischer und finanzieller Hinsicht, insbesondere einen detaillierten Investitions- und Finanzierungsplan.

Dem Prospekt (als Anlage) beigefügt waren von der A-GmbH vorformulierte Vertragsbedingungen, und zwar Allgemeine Vertragsbedingungen für geschlossene A-Fonds der A-GmbH sowie Spezielle Vertragsbedingungen zum A-GmbH X-Fonds. Abschn. I der Allgemeinen Vertragsbedingungen enthielt den Gesellschaftsvertrag der Fonds- Gesellschaft. Nach dessen § 1 war Zweck der Fonds-Gesellschaft der Erwerb der wirtschaftlichen Stellung eines Eigentümers von Grundbesitz sowie die Bebauung und anschließende Bewirtschaftung des Grundbesitzes. Um diesen Zweck zu erreichen, sollte die Fonds-Gesellschaft aufgrund Zuordnung in notarieller Form von der A- GmbH das wirtschaftliche Eigentum an dem Grundbesitz einschließlich aufschiebend bedingtem Anspruch auf Übertragung des bürgerlich-rechtlichen Eigentums erwerben. Die Vertretung und die Führung der Geschäfte der Fonds-Gesellschaft sollten den Gesellschaftern gemeinsam zustehen. Der A-GmbH sollte jedoch die Führung der laufenden Geschäfte übertragen und entsprechende Vollmacht erteilt werden. Abschn. II der Allgemeinen Vertragsbedingungen regelte die Rechtsverhältnisse zur A- GmbH. Danach wurde die A-GmbH u. a. von den Gesellschaftern beauftragt und bevollmächtigt, die Verträge über die Bau erstellung für Architekten- und Ingenieurleistungen, Baubetreuung und sonstige Dienstleistungen sowie die Kreditverträge zur Zwischen- und Endfinanzierung und die in diesem Zusammenhang erforderlichen sonstigen Verträge im eigenen Namen, jedoch für Rechnung der Fonds-Gesellschaft abzuschließen. Die A-GmbH hatte den Fonds-Gesellschaftern das wirtschaftliche Ergebnis des von ihr gehaltenen Grundbesitzes zu vermitteln und die Fonds-Gesellschaft so zu stellen, als wäre diese Eigentümerin des Grundbesitzes. Unmittelbar nach Versendung der Schließungsnachricht durch die A-GmbH war eine erste Gesellschafterversammlung abzuhalten, in der über die Bauplanung und über die Abwicklung des Bauvorhabens zu beschließen war. In den Speziellen Vertragsbedingungen wurde klargestellt, daß Zweck der X-Fonds GbR die Bebauung des bezeichneten Grundstücks im öffentlich geförderten steuerbegünstigten Wohnungsbau und die anschließende Bewirtschaftung des Grundbesitzes war. Die geplanten Gesamtkosten und ihre Verteilung wurden dargestellt.

In dem Prospekt wurden mehrere Unternehmen bezeichnet, die (künftige) Vertragspartner bei der Durchführung des Projekts sein sollten. Die Unternehmen waren mit der A-GmbH bzw. deren Gesellschaftern in verschiedener Weise personell verflochten.

In dem Zuordnungsvertrag vom 5. Dezember 1983 wurden die Allgemeinen Vertragsbedingungen und die Speziellen Vertragsbedingungen zum Gegenstand der notariellen Verhandlung gemacht und dieser als Anlage beigefügt. Die Zuordnung als wirtschaftliches Eigentum erfolgte gegen ein Zuordnungsentgelt in Höhe von ... DM. Die zur Durchführung des Investitionsvorhabens erforderlichen Dienstleistungsverträge schloß die A-GmbH im eigenen Namen im Dezember 1983 und im Januar 1984 ab. Am 1. Februar 1984 fand die erste Gesellschafterversammlung statt, dabei wurde über die Durchführung des Bauvorhabens mit Änderungen, aber ohne Änderung des Gesamtaufwands, Beschluß gefaßt. Am 1. Juli 1985 schloß die Klägerin mit der B-GmbH einen Generalunternehmervertrag ab.

Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt -- FA --) kam zu der Auffassung, daß Gegenstand des auf den Erwerb der Verwertungsbefugnis i. S. des § 1 Abs. 2 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG 1983) gerichteten Erwerbsvorgangs das mit einem Mehrfamilienhaus bebaute Grundstück gewesen sei. Durch nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO 1977) geänderten Steuerbescheid vom 9. Dezember 1987 setzte das FA für die durch notarielle Beurkundung vom 5. Dezember 1983 erfolgte wirtschaftliche Zuordnung des Grundstücks an die Klägerin gegen diese Grunderwerbsteuer fest. Dabei ging das FA von einer Bemessungsgrundlage in Höhe von ... DM aus. Im Einspruchsverfahren entsprach das beklagte FA dem Rechtsbehelf zum Teil, im übrigen aber wies es ihn als unbegründet zurück. Gegenstand des Erwerbsvorgangs sei das Gesellschaftsgrundstück mit der von den Initiatoren vorgesehenen Bebauung gewesen.

Hiergegen richtete sich die Klage. Mit dieser wurde geltend gemacht, daß die Grunderwerbsteuer nur nach dem Zuordnungsentgelt zu bemessen und mithin nur ... DM festzusetzen seien.

Das Finanzgericht (FG) hat der Klage stattgegeben und in Änderung des Grund erwerbsteuerbescheids vom 9. Dezember 1987 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. März 1992 die Grunderwerbsteuer auf ... DM festgesetzt. Gegenstand des zu Recht vom FA nach § 1 Abs. 2 GrEStG 1983 herangezogenen Erwerbsvorgangs sei die Zuordnung des unbebauten Grundstücks. Hiergegen richtet sich die Revision des beklagten FA. Dieses rügt die Verletzung materiellen Rechts und beantragt, unter Aufhebung der Vorentscheidung die Klage abzuweisen.

Die Klägerin beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen. Zwischen dem Zuordnungsvertrag und dem Generalunternehmervertrag bestehe kein ausreichender sachlicher Zusammenhang. Sollten gleichwohl die weiteren Leistungen zur grunderwerbsteuerrechtlichen Bemessungsgrundlage hinzugezogen werden, so müßte darin eine verfassungwidrige Auslegung des § 1 Abs. 2 GrEStG 1983 gesehen werden. Das GrEStG sei ein Eingriffsgesetz, aufgrund dessen der Grundsatz der Tatbestandsmäßigkeit der Besteuerung bestehe. Eine Verletzung dieses Grundsatzes könnte eine Verletzung der Grundrechte nach Art. 2 Abs. 1 i. V. m. Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes (GG) darstellen. Vor einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) zu der diesem Gericht vorliegenden Verfassungsbeschwerde wäre eine evtl. ungünstige Entscheidung für die klägerische Gesellschaft ebenfalls Anlaß zur Erhebung einer Verfassungsbeschwerde, notfalls sollte das hier bestehende Verfahren bis zu einer Entscheidung durch das BVerfG ruhen gelassen werden.

Entscheidungsgründe

Die Revision des beklagten FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vor entscheidung und Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung -- FGO --).

Zu Unrecht hat das FG angenommen, daß Gegenstand des auf Übertragung der Verwertungsbefugnis i. S. des § 1 Abs. 2 GrEStG 1983 gerichteten Erwerbsvorgangs das unbebaute Grundstück gewesen sei. Der Klägerin wurde vielmehr die Verwertungsbefugnis an einem Grundstück mit von der Veräußerin noch zu errichtendem Gebäude übertragen. Dies hat zur Folge, daß -- wie vom FA angenommen -- die Aufwendungen der Klägerin zur Errichtung des Gebäudes in die Bemessungsgrundlage i. S. des § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG 1983 miteinzubeziehen sind.

1. Durch die notariell beurkundeten Erklärungen vom 5. Dezember 1983 wurden der Klägerin Rechte an dem Grundstück eingeräumt, die es ihr ermöglichten, das Grundstück auf eigene Rechnung zu nutzen, insbesondere zu bebauen und zu vermieten. Sie konnte darüber hinaus die Übertragung auch des rechtlichen Eigentums auf sich oder einen von ihr bestimmten Dritten (Treuhänder) verlangen. Damit ist -- wovon das FG und die Beteiligten zutreffend ausgehen -- der Tatbestand des § 1 Abs. 2 GrEStG 1983 erfüllt.

2. Im Streitfall sind in die Bemessungsgrundlage nicht nur das Entgelt für die Übertragung der Verwertungsbefugnis am unbebauten Grundstück einzubeziehen, sondern auch die Leistungen der Klägerin, die diese aufgrund der weiteren auf die Errichtung des Gebäudes auf dem Grundstück zielenden Verträge erbracht hat. Auch letztere sind Gegenleistung i. S. des § 8 Abs. 1, § 9 Abs. 1 GrEStG 1983. Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist im Streitfall das Grundstück in bebautem Zustand.

Abgesehen von dem Fall der rechtlichen Bestandsverknüpfung durch den Willen der Parteien ist Gegenstand des Erwerbsvorgangs das Grundstück in bebautem Zustand nämlich auch dann, wenn zwischen den Verträgen ein so enger sachlicher Zusammenhang besteht, daß der Erwerber bei objektiver Betrachtungsweise als einheitlichen Leistungsgegenstand das bebaute Grundstück erhält. Dies ist der Fall, wenn dem Erwerber aufgrund einer konkreten und bis (annähernd) zur Baureife gediehenen Vorplanung ein bestimmtes Gebäude auf einem bestimmten Grundstück zu einem im wesentlichen feststehenden Preis angeboten wird und er dieses Angebot als einheitliches annimmt oder nur annehmen kann. Dabei können auf der Veräußererseite auch mehrere Personen als Vertragspartner auftreten. Nicht ausschlaggebend ist, daß der Grundstücksübereignungsanspruch und der Anspruch auf Errichtung des Gebäudes sich zivilrechtlich gegen verschiedene Personen richten. Entscheidend ist vielmehr, daß (auch) der den Grundstücksübereignungsanspruch begründende Vertrag in ein Vertragsgeflecht miteinbezogen ist, das unter Berücksichtigung aller Umstände darauf gerichtet ist, dem Erwerber als einheitlichen Leistungsgegenstand das Grundstück in bebautem Zustand zu verschaffen. Der Gegenstand des Erwerbsvorgangs ist nach den dargelegten Grundsätzen im Einzelfall unter Heranziehung aller relevanten Umstände zu bestimmen. An dieser ständigen Rechtsprechung (vgl. Senatsurteile vom 23. November 1994 II R 53/94, BFHE 176, 450, BStBl II 1995, 331; vom 6. März 1991 II R 133/87, BFHE 164, 117, BStBl II 1991, 532, jeweils m. w. N.) hält der Senat fest.

Die gegen diese Rechtsprechung gerichteten grundsätzlichen Bedenken der Klägerin überzeugen den Senat nicht. Die Rechtsprechung des Senats beruht auf einer am Sinn und Zweck des Gesetzes orientierten Auslegung von § 1 Abs. 1 Nr. 1, § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG 1983, die die verfassungsrechtlichen Grenzen einer zulässigen Gesetzesauslegung nicht überschreitet und auch nicht auf einem verfassungsrechtlich unzulässigen Analogieschluß beruht (vgl. BVerfG-Beschluß vom 27. Dezember 1991 2 BvR 72/90, BStBl II 1992, 212, sowie Urteile des Bundesfinanzhofs -- BFH -- vom 18. Oktober 1989 II R 143/87, BFHE 158, 477, BStBl II 1990, 183, und II R 85/87, BFHE 158, 483, BStBl II 1990, 181). Die in erster Linie zum Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG 1983 entwickelten Grundsätze gelten auch für die Übertragung der Verwertungsbefugnis i. S. des § 1 Abs. 2 GrEStG 1983 (vgl. Senatsurteile vom 8. Februar 1995 III R 19/92, BFH/NV 1995, 823, und vom 25. November 1992 II R 122/89, BFH/NV 1993, 688).

Ausgehend von diesen Grundsätzen besteht im Streitfall zwischen dem tatbestandserfüllenden Rechtsgeschäft vom 5. Dezember 1983 und den von der Klägerin abgeschlossenen bzw. auf ihre Rechnung abgeschlossenen Verträgen, die auf Errichtung des Gebäudes zielen, ein derartiger enger sachlicher Zusammenhang, daß bei objektiver Betrachtungsweise die Klägerin die Verwertungsbefugnis am bebauten Grundstück erhalten hat. Dies ergibt sich schon daraus, daß die Klägerin zum Zeitpunkt des tatbestandserfüllenden Rechtsgeschäfts auf ein von einer erkennbar miteinander verbundenen Veräußererseite detailliert vorbereitetes Bauvorhaben festgelegt war (Senatsurteil in BFH/NV 1995, 823, 826). Durch seinen Beitritt zu der Klägerin war jeder Gesellschafter bereits faktisch auf die Durchführung des geplanten Projekts festgelegt. Nach den von der Veräußererseite vorformulierten Regelungen des Gesellschaftsvertrags der Klägerin sowie den weiteren von jedem Bei tretenden akzeptierten Allgemeinen und Speziellen Vertragsbedingungen war die Durchführung des Projekts in der geplanten Form auch Geschäftsgrundlage der zwischen den Beteiligten begründeten Rechtsbeziehungen sowie Gesellschaftszweck der Klägerin. Jeder Gesellschafter war daher vertraglich an das Bebauungskonzept gebunden. Diese Verpflichtung der Gesellschafter bewirkte, daß auch die Klägerin selbst an das Bebauungskonzept gebunden war (vgl. Senatsentscheidung in BFH/NV 1995, 823, 828).

Auch der Generalunternehmervertrag wurde -- wie offenbar vorgesehen -- einem den Initiatoren verbundenen Unternehmen erteilt. Aber selbst wenn Gesellschaft und Gesellschafter zum Zeitpunkt der Übertragung der wirtschaftlichen Verwertungsbefugnis weder faktisch noch rechtlich an einen bestimmten Generalunternehmer gebunden gewesen sein sollten, änderte dies nichts am Entscheidungsergebnis. Entscheidend ist die bestehende grundsätzliche Bindung an das von der Veräußererseite projektierte Bebauungskonzept, die Bindung muß sich aber nicht notwendigerweise darauf beziehen, wem der einzelne Bauauftrag -- und sei es der Generalunternehmervertrag -- zu erteilen ist (vgl. Senatsurteil vom 11. Mai 1994 II R 62/91, BFH/NV 1994, 901). Demzufolge ist es auch nicht entscheidend, daß zwischen dem Zuordnungsvertrag und dem Abschluß des Generalunternehmervertrags ein -- offenbar planwidrig eingetretener -- verhältnismäßig langer Zeitraum lag. Unerheblich in diesem Zusammenhang ist es auch, daß von der Klägerin bautechnische Details -- deren Änderung zumindest teilweise ohnehin bereits im Emissionsprospekt als Alternative vorgesehen war -- in der Durchführung geändert werden konnten und geändert worden sind.

Nicht durchschlagend ist auch das Argument des FG, daß der -- für die Bauerrichtung bedeutendste Vertrag -- Generalunternehmervertrag im Namen der Klägerin selbst abgeschlossen worden ist, diese mithin "selbst in ihre eigene Verwertungsbefugnis hinein gebaut" habe. Es ist gerade die notwendige Folge der von der Rechtsprechung des erkennenden Senats entwikelten Grundsätze, daß immer dann, wenn Gegenstand des Erwerbsvorgangs das Grundstück mit noch zu errichtendem Gebäude ist, die vom Erwerber abgeschlossenen Verträge zur Errichtung des Gebäudes auch dann bei der Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen sind, wenn diese nicht mit dem Grundstücksveräußerer selbst, sondern mit Dritten abgeschlossen sind.

Da Gegenstand des auf Übertragung der Verwertungsbefugnis gerichteten Erwerbsvorgangs das Grundstück mit noch zu errichtendem Gebäude ist, sind alle Leistungen der Klägerin aufgrund von Verträgen, die auf Errichtung des Gebäudes gerichtet waren, in die Bemessungsgrundlage miteinzubeziehen.

3. Die von anderen Grundsätzen ausgehende Entscheidung des FG ist aufzuheben. Die Sache ist jedoch nicht spruchreif. Das FG hat ausgehend von seiner Rechtsauffassung keine ausreichenden Feststellungen dazu getroffen, ob die vom FA in die Bemessungsgrundlage einbezogenen Aufwendungen der Klägerin der Höhe nach gerechtfertigt sind. Das FG wird deshalb im zweiten Rechtsgang die dazu notwendigen Feststellungen treffen und entscheiden müssen, ob die vom FA in die Bemessungsgrundlage einbezogenen Aufwendungen der Klägerin zur Errichtung des Gebäudes auch der Höhe nach gerechtfertigt sind.

4. Der Senat sieht keinen Anlaß für eine Aussetzung der Verhandlung nach § 74 FGO. Der dahingehende Antrag der Klägerin und dessen Begründung sind zu wenig substan tiiert. Verfassungsbeschwerden gegen die Rechtsprechung des erkennenden Senats zum einheitlichen Vertrag hat das BVerfG nicht zur Entscheidung angenommen, da sie keine hinreichende Aussicht auf Erfolg hatten (vgl. Beschluß vom 27. Dezember 1991 2 BvR 72/90, BStBl II 1992, 212).

Fundstellen

BFH/NV 1997, 308