Nimmt der Steuerpflichtige ein Darlehen auf, um ein Fremdwährungsdarlehen abzulösen, das er zur Anschaffung eines Vermietungsobjekts verwendet hat, sind die Schuldzinsen nicht als Werbungskosten abziehbar, soweit das Darlehen zur Bezahlung des bei der Umschuldung realisierten Währungskursverlusts verwendet wurde.
Hintergrund: Währungskursverlust bei Umschuldung eines Fremdwährungsdarlehens
X erwarb in 2002 eine Eigentumswohnung (Nr. 1). Die AK (54.000 EUR) finanzierte er durch Bankkredit. In 2005 erwarb er eine weitere Wohnung (Nr. 2; AK 56.500 EUR). X nahm ein Bankdarlehen in Schweizer Franken bis zum Gegenwert von 105.000 EUR auf und verwendete das Darlehen dazu, die Wohnung Nr. 1 umzuschulden und den Kaufpreis für die Wohnung Nr. 2 zu entrichten. Beide Wohnungen nutzte X (mit seiner Ehefrau) zunächst zu eigenen Wohnzwecken.
In 2011 schuldete X das Fremdwährungsdarlehen um. Wegen der Währungskursentwicklung hatte sich die Rückzahlungsverpflichtung auf 139.300 EUR erhöht. X nahm deshalb ein Bausparkassendarlehen über 139.000 EUR auf zahlte das Fremdwährungsdarlehen zurück. Seit 2013 vermietet X die Wohnungen. Im Streitjahr 2014 zahlte er auf das Bausparkassendarlehen Zinsen i.H. von 6.600 EUR.
Für 2014 machten die Eheleute die Zinsen für das Bausparkassendarlehen als WK bei den Einkünften aus VuV geltend. Das FA berücksichtigte die Zinsen nur anteilig, da sie nur der Umschuldung von AK i.H. von 105.000 EUR gedient hätten, nicht aber, soweit sie auf die Finanzierung des Währungsverlusts (39.000 EUR) entfielen. Dem folgte das FG und wies die Klage ab.
Entscheidung: Kein WK-Abzug, soweit die Zinsen der Finanzierung des Währungskursverlusts dienten
Der für den WK-Abzug erforderliche Veranlassungszusammenhang von Schuldzinsen mit Einkünften aus VuV setzt voraus, dass ein objektiver Zusammenhang mit der Überlassung eines Vermietungsobjekts besteht und subjektiv die Aufwendungen zur Förderung der Nutzungsüberlassung getätigt werden. Mit der Verwendung der Darlehensvaluta zur Anschaffung eines Vermietungsobjekts wird die Schuld diesem Verwendungszweck unterstellt (z.B. BFH v. 9.5.2017, IX R 45/15, BFH/NV 2017, 1036). Die subjektive Komponente kann auch später entstehen. Wurde ein Objekt in der Absicht erworben, es (zunächst) zu eigenen Wohnzwecken zu nutzen, beginnt daher der Veranlassungszusammenhang mit dem (endgültigen) Entschluss, das Objekt zu vermieten.
Auch Zinsen, die auf ein Umschuldungsdarlehen gezahlt werden, können durch die Einkünfteerzielung veranlasst sein. Denn der am ursprünglichen Darlehen begründete Veranlassungszusammenhang setzt sich am Umschuldungsdarlehen fort, soweit die Valuta des Umschuldungsdarlehens nicht über den abzulösenden Restdarlehensbetrag hinausgeht und die Umschuldung sich im Rahmen einer marktüblichen Finanzierung bewegt (BFH v. 6.12.2017, IX R 4/17, BStBl II 2018, 268).
Kein WK-Abzug für Kursverluste bei Fremdwährungsdarlehen
Zahlungen, mit denen Kursverluste bei Fremdwährungsdarlehen ausgeglichen werden, sind nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus VuV abziehbar. Das Wechselkursrisiko ist (positiv wie negativ) nicht durch VuV veranlasst, auch wenn das auf fremde Währung lautende Darlehen zur Bezahlung von AK/HK verwendet worden ist. Der Mehraufwand fällt wie die Tilgung in die nicht steuerbare Vermögenssphäre (so bereits BFH v. 9.11.1993, IX R 81/90, BStBl II 1994, 289; BFH v. 22.9.2005, IX R 44/03, BFH/NV 2006, 279).
Die auf den Währungskursverlust entfallenden Zinsen sind nicht abziehbar
Dementsprechend scheidet der WK-Abzug für den auf den Währungsverlust (39.000 EUR) entfallenden Zinsanteil aus. Denn wenn schon Fremdwährungskursverlust nicht durch VuV veranlasst ist, gilt dies erst recht für die Schuldzinsen zur Finanzierung dieses Verlusts. Mit der Umschuldung des Fremdwährungsdarlehens hat X den Kursverlust realisiert und bezahlt. Zur Finanzierung des erhöhten Rückzahlungsaufwands hat er Darlehensmittel in Anspruch genommen. Mit der Umschuldung hat X nicht nur die Verpflichtung zur Rückzahlung des Darlehens, sondern zugleich das Wechselkursrisiko übernommen. Dieses Risiko ist nicht durch die (spätere) VuV veranlasst. Das Wechselkursrisiko hat sich im Zeitpunkt der Anschaffung nicht ausgewirkt, aber im Zeitpunkt der Umschuldung. Das umgeschuldete Darlehen war nur in Höhe der ursprünglichen (historischen) Anschaffungskosten durch die (spätere) VuV veranlasst. In Höhe des bei Umschuldung realisierten Währungskursverlusts besteht dieser Zusammenhang nicht. Das Umschuldungsdarlehen war deshalb, wie vom FA vorgenommen, aufzuteilen.
Hinweis: Anschluss an die Rechtsprechung zur Nichtabziehbarkeit von Sondertilgungen
Die Entscheidung führt die bisherige Rechtsprechung fort. Danach sind Mehraufwendungen (z.B. Sondertilgungen) aufgrund von Währungskursverlusten keine Schuldzinsen und damit keine WK bei den Einkünften aus VuV (BFH v. 9.11.1993, IX R 81/90, BStBl II 1994, 289, BFH v. 4.3.2016, IX B 85/15, BFH/NV 2019, 917). Ebenso wie für den Fremdwährungsverlust der Zusammenhang mit den Einkünften aus VuV verneint wird, gilt dies für die Zinsen, die auf die Finanzierung dieses Verlusts entfallen. Die bis zur Umschuldung in vollem Umfang berücksichtigungsfähigen Zinsen sind daher für das Umschuldungsdarlehen lediglich insoweit abziehbar, als sie nicht anteilig auf den Währungskursverlust entfallen.
BFH Urteil vom 12.03.2019 - IX R 36/17 (veröffentlicht am 22.08.2019)