Im Vergütungsverfahren genügt der Antragsteller seiner Verpflichtung zur Vorlage der Rechnung, wenn er innerhalb der Antragsfrist ein Rechnungsdokument einreicht, das den Mindestanforderungen entspricht, die an eine berichtigungsfähige Rechnung zu stellen sind.
Hintergrund: Vorlage unvollständiger, aber ergänzungsfähiger Rechnungen
Die in den Niederlanden ansässige im Baubereich tätige X-Gesellschaft stellte in elektronischer Form u.a. für zwei Positionen einen Antrag auf Vorsteuervergütung für Januar bis Dezember 2012.
Die Antragsposition 1 bezog sich auf eine Rechnung der A-Beton KG. Hierbei handelte es sich um eine "Nachberechnung der 19 %-igen USt zu den anliegenden Rechnungen: Nr. 1, 2, 3". Das Dokument enthielt Angaben zum Namen und zur Anschrift von Rechnungsaussteller und Rechnungsempfänger, zum Rechnungsdatum, zur Rechnungsnummer und zum Entgelt. Zum Leistungsgegenstand wies die Rechnung auf ein Bauvorhaben X-Straße hin. Dem Antrag war nur dieses Dokument in elektronischer Form – ohne die in Bezug genommenen Rechnungen – beigefügt.
Die Antragsposition 13 bezog sich auf eine Rechnung der B-Transportbeton KG mit Steuerausweis. Dem Antrag war lediglich die vierte Seite der Rechnung beigefügt, auf der Teile des Liefergegenstandes nach Baustelle, Liefertag und Menge sowie Rechnungsnummer, Rechnungsdatum, Entgelt und Steuerausweis sowie Angaben zum Namen und zur Anschrift von Rechnungsaussteller und Rechnungsempfänger aufgeführt waren. Die Seiten 1 bis 3 der Rechnung fehlten.
Das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) lehnte eine Vergütung zu den beiden Antragspositionen ab. Im Einspruchsverfahren reichte X im Oktober 2013 (d.h. nach Ablauf der neunmonatigen Antragsfrist, § 61 Abs. 2 EStDV) die 3 in Bezug genommenen Rechnungen zum Antrag 1 sowie die vollständige Rechnung zum Antrag 13 nach. Das BZSt wies den Einspruch mangels Vorlage vollständiger Rechnungen innerhalb der Antragsfrist zurück.
Demgegenüber gab das FG der Klage statt. Die Rechnung zur Antragsposition 1 reiche mit dem zulässigen Verweis auf die 3 anderen Rechnungen (§ 31 Abs. 3 UStDV) zur Konkretisierung des Abrechnungsgegenstands aus. Die eingereichte Seite 4 zu der Abrechnungsposition 13 genüge den Mindestanforderungen an eine Rechnung, da sich daraus die gesetzlichen Mindestangaben ableiten ließen.
Entscheidung: Die Vorlage einer berichtigungsfähigen Rechnung innerhalb der Antragsfrist genügt
Nach § 18 Abs. 9 Satz 2 UStG i.V.m. § 61 Abs. 2 Satz 3 UStDV sind dem Vergütungsantrag auf elektronischem Weg die Rechnungen und Einfuhrbelege in Kopie beizufügen (wenn das Entgelt für den Umsatz oder die Einfuhr mindestens 1.000 EUR, bei Rechnungen über den Bezug von Kraftstoffen mindestens 250 EUR beträgt). Diese Regelungen enthalten keine eigenständige Definition der Rechnung. Der Begriff ist daher entsprechend dem allgemeinen Rechnungsbegriff i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG zu verstehen.
Rechnungsbegriff nach Unionsrecht
Unter Berücksichtigung unionsrechtlicher Anforderungen liegt eine berichtigungsfähige Rechnung jedenfalls dann vor, wenn sie Angaben zum Rechnungsaussteller, zum Leistungsempfänger, zur Leistungsbeschreibung, zum Entgelt und zur gesondert ausgewiesenen Umsatzsteuer enthält (EuGH Senatex Urteil vom 15.09.2016 - C-518/14). Die Rechnung kann sodann bis zum Schluss der letzten mündlichen Verhandlung vor dem FG berichtigt werden (BFH Urteil vom 20.10.2016 - V R 26/15).
Vorlage eines den Mindestanforderungen genügenden Dokuments
Hieraus folgt für das Vergütungsverfahren, dass der Antragsteller seiner Verpflichtung zur Rechnungsvorlage genügt, wenn er innerhalb der Antragsfrist seinem Antrag ein Rechnungsdokument in Kopie beifügt, das den Mindestanforderungen i.S. des BFH-Urteils vom 20.10.2016 - V R 26/15, gerecht wird. Denn wenn eine solche Rechnung aufgrund einer nachträglichen Berichtigung rückwirkend auf den Zeitpunkt ihrer Erteilung zum Vorsteuerabzug berechtigt, genügt die Vorlage auch zur Wahrung der Antragsfrist im Vergütungsverfahren, zumal das BZSt zusätzliche Informationen (Berichtigungsdokumente) anfordern kann.
Die vollständigen Dokumente konnten nachgereicht werden
Hiervon ausgehend hat das FG im Ergebnis zu Recht für die Antragspositionen 1 und 13 der Klage stattgegeben. Denn die dem BZSt vorgelegten Rechnungskopien enthielten unter Berücksichtigung der Firmenbezeichnungen der Leistenden die erforderlichen Mindestangaben zum Rechnungsaussteller, zum Leistungsempfänger, zur Leistungsbeschreibung, zum Entgelt und zur gesondert ausgewiesenen USt. X konnte demnach die vollständigen Rechnungsdokumente mit Rückwirkung nachreichen.
Hinweis: Geltung der im Senatex-Urteil entwickelten Grundsätze auch im Vergütungsverfahren
Nach dem EuGH-Urteil Senatex vom 15.09.2016 - C-518/14 ist die Berichtigung der Rechnung mit Rückwirkung für den Vorsteuerabzug möglich (BFH Urteil vom 20.10.2016 - V R 26/15). Mit der vorstehenden Entscheidung wendet der BFH diese Grundsätze auch im Vergütungsverfahren an. Gründe gegen die Übernahme dieser Rechtsprechung sind nicht ersichtlich.
Ergänzend bemerkt der BFH, dass es auch mit dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit unvereinbar wäre, wenn bereits jeglicher Vorlagemangel innerhalb der Antragsfrist zum endgültigen Ausschluss von der Vorsteuervergütung führen würde. Denn die Mitgliedstaaten müssen sich der Mittel bedienen, die das Prinzip des Rechts auf Vorsteuerabzug möglichst wenig beeinträchtigen (EuGH Urteil EMS-Bulgaria Transport vom 12.7.2012 - C-284/11).
BFH Urteil vom 15.10.2019 - V R 19/18 (veröffentlicht am 19.12.2019)