EuGH-Vorlage zur Umsatzsteuerpflicht bei Subventionen

Hintergrund: Lieferung eines subventionierten Gegenstands an die Mitglieder einer Erzeugergenossenschaft

Die eingetragene Genossenschaft (eG) war in den Streitjahren 2002, 2003 als Großhändlerin für Obst und Gemüse tätig, indem sie von ihren Mitgliedern (Erzeugern) produzierte und an sie gelieferte Produkte vermarktete. Die eG war anerkannte Erzeugerorganisation i.S. der VO (EG) Nr. 2200/96. Als solche konnte sie einen sog. anerkannten Betriebsfonds einrichten, dessen Mittel sich je zu 50% aus Beiträgen aller Mitglieder und aus EU-Beihilfen finanzierten. Mit den Mitteln des Betriebsfonds konnten sog. operationelle Programme finanziert werden, u.a. Investitionen in Einzelbetrieben von Mitgliedern der Erzeugerorganisation.

Zur Durchführung solcher Investitionen in Einzelbetrieben bestellte die eG ein förderfähiges Investitionsgut (Vertragsgegenstand), übertrug dem Erzeuger aber zunächst nur das hälftige Miteigentum. Der Erzeuger verpflichtete sich, den Gegenstand innerhalb einer Zweckbindungsfrist (von 5 oder 12 Jahren) nur für über die eG vermarktete Produkte einzusetzen und die eG während der Frist mit Obst und Gemüse zu beliefern. Die eG stellte gegenüber dem Erzeuger lediglich 50% ihrer Netto-AK zuzüglich USt in Rechnung. Die restlichen 50% wurden vom Betriebsfonds gezahlt. Erst nach Ablauf der Zweckbindungsfrist übertrug die eG ihren hälftigen Miteigentumsanteil unentgeltlich auf den Erzeuger.

Die eG sah die vom Betriebsfonds gezahlten Beträge nicht als Entgelte für Lieferungen an die Erzeuger an und unterwarf nur den den Erzeugern berechneten Betrag (50 %) der USt. Das FA war dagegen der Ansicht, der volle Einkaufspreis der eG sei Bemessungsgrundlage der USt. Bei den Beihilfen an den Betriebsfonds handele es sich zwar um nicht steuerbare Zuschüsse. Auf die Ausgangsumsätze der eG an ihre Mitglieder sei jedoch nach § 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG die Mindestbemessungsgrundlage ausgehend von den Netto-Einkaufspreisen der eG anzuwenden. 

Das FG folgte im Ergebnis dem FA. Es ging davon aus, Bemessungsgrundlage sei nicht nur das von den Erzeugern gezahlte Entgelt. Denn bei den Zahlungen aus dem Betriebsfonds (50%) handele es sich um Entgelte von dritter Seite. Dagegen richtet sich die Revision der eG. Sie wendet ein, die an sie (in den Betriebsfonds) gezahlten Zuschüsse dienten strukturpolitischen und umweltpolitischen Zielen und seien daher keine Entgeltzahlungen, sondern echte (steuerfreie) Zuschüsse. Der BFH setzte das Revisionsverfahren aus und legte die Problematik dem EuGH vor.

Entscheidung: Die Rechtslage ist nach nationalem Recht und nach Unionsrecht zweifelhaft

Nach nationalem Recht wäre die Klage aus verschiedenen Gründen abzuweisen:

•  Es könnte sich um einen Tausch mit Baraufgabe handeln (§ 3 Abs. 12 UStG). Die eG lieferte die Gegenstände (insgesamt, also nicht nur den hälftigen Anteil) an die Erzeuger. Diese hatten neben der Zahlung ihres Anteils zusätzlich die Verpflichtung übernommen, die eG während des Investitionszeitraums mit Obst und Gemüse zu beliefern. Die Bemessungsgrundlage für diesen Tausch betrüge (neben der Baraufgabe von 50%) weitere 50 % des von der eG an die Vorlieferanten gezahlten Einkaufspreises.
• Sollte kein Tausch mit Baraufgabe vorliegen, handelte es sich bei den Zahlungen des Betriebsfonds an die eG um Zahlungen eines Dritten nach § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG (nicht um die Umschichtung eigener Mittel).
• Wäre weder ein Tausch mit Baraufgabe noch eine Entgelt von dritter Seite anzunehmen, wären die Einkaufspreise der eG bei den Vorlieferanten als Mindestbemessungsgrundlage anzusetzen (§ 10 Abs. 5 Nr. 1 i.V.m. Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG). Denn das von den Erzeugern gezahlte Entgelt ist weder marktüblich noch wurde der Umsatz von der eG in marktüblicher Weise versteuert.

 Beurteilung nach Unionsrecht

•  Ob unionsrechtlich von einem Tausch mit Baraufgabe ausgegangen werden kann, ist zweifelhaft. Denn der Steueranspruch für die zukünftigen Lieferungen von Obst und Gemüse kann nach EuGH-Rechtsprechung erst entstehen, wenn alle maßgeblichen Elemente des Steuertatbestands bekannt sind, d.h. insbesondere die Gegenstände genau bestimmt sind. Der BFH neigt zwar dazu, die Verpflichtung der Erzeuger zur Lieferung von Obst und Gemüse könne für die Bestimmtheit ausreichen. Gleichwohl sieht der BFH insoweit Zweifel.
• Unionsrechtich ungeklärt ist, ob die vom Betriebsfonds ausgezahlte Beihilfe eine "mit dem Preis der Lieferung zusammenhängende Subvention" eines "Dritten" i.S.v. Art. 15 der VO (EG) Nr. 2200/96 ist, die bei der Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen ist. Der BFH neigt dazu, ebenso wie das FG die Einbeziehung in die Bemessungsgrundlage zu bejahen, da die Subvention für die Lieferung eines bestimmten Gegenstands als Investition in einem Einzelbetrieb gezahlt wird und den Erzeugern als Abnehmern zugutekommt. Sie ermöglicht der eG, den Gegenstand zu einem niedrigeren Preis zu verkaufen.
• Falls unionsrechtlich nur die vom Erzeuger gezahlten Beträge zur Besteuerungsgrundlage gehören, ist fraglich, ob das Unionsrecht der Anwendung der Mindestbemessungsgrundlage entgegensteht. Bei der Mindestbemessungsgrundlage handelt es sich um eine nationale Sondermaßnahme, die bei Rechtsgeschäften unter nahe stehenden Personen zur Vermeidung von Missbräuchen anwendbar ist. Der Ansatz der Mindestbemessungsgrundlage könnte unzulässig sein, wenn die Verbilligung einer Lieferung darauf beruht, dass der Lieferer dafür eine finanzielle Beihilfe der EU erhält und somit keine Gefahr eines Rechtsmissbrauchs besteht.
• Ferner ist zweifelhaft, ob die Anwendung der Mindestbemessungsgrundlage zulässig ist, obwohl der Leistungsempfänger zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt ist, wenn es um die verbilligte Lieferung von Investitionsgütern geht, die der Berichtigung der Vorsteuerabzüge unterliegen.

Praxishinweis: Vorlagepflicht des BFH bei unionsrechtlichen Zweifeln

In einem Parallelverfahren hat der BFH inhaltsgleich entschieden und ebenfalls den EuGH angerufen (BFH, Beschluss v. 13.6.2018, XI R 6/17, nicht amtlich veröffentlicht). Der BFH hält alle Vorlagefragen aufgrund der selbständig tragenden Begründungsstränge für entscheidungserheblich. Bis zur Klärung sind entsprechende Fälle offen zu halten. Rechtsgrundlage für die Anrufung des EuGH ist Art. 267 Abs. 3 AEUV. Danach sind die letztinstanzlichen Gerichte – hier der BFH als Revisionsgericht – bei Zweifeln über die Auslegung des Unionsrechts verpflichtet, dem EuGH die Frage vorzulegen und um eine Vorabentscheidung zu ersuchen. Die FG sind nach Art. 267 Abs. 2 lediglich zur Vorlage berechtigt, aber nicht verpflichtet.

BFH, Beschluss v. 13.6.2018, XI R 5/17; veröffentlicht am 12.9.2018.