Einkünfte eines Arbeitnehmers im nationalen Seeverkehr

Zudem hat der BFH klargestellt, dass ein "Schiff im Binnenverkehr" im Sinne des DBA-Zypern 2011 nur ein solches ist, das ausschließlich auf innerhalb des Festlandes liegenden Binnengewässern verkehrt, das heißt auf Flüssen, Kanälen und Seen.

Hintergrund: Passagierfähre zwischen Hamburg und deutschen Nordseeinsel

Fraglich war im Urteilsfall, ob die von einem in der Republik Zypern ansässigen Arbeitgeber an einen in der Bundesrepublik Deutschland ansässigen Arbeitnehmer gezahlten Einkünfte aus einer Tätigkeit im Schiffsverkehr zwischen dem deutschen Festland und einer deutschen Nordseeinsel der deutschen Einkommensteuer unterliegen.

Folgender Streitfall war zu entscheiden:

• Der im Inland lebende Kläger war im Streitjahr auf dem Schiff A – einer Passagierfähre zwischen Hamburg und einer deutschen Nordseeinsel – tätig, das unter zypriotischer Flagge fuhr. Zivilrechtlicher Arbeitgeber des Klägers war die B Limited mit Sitz in der Republik Zypern. Eigner der A war die C Limited, die ihren Sitz ebenfalls in Zypern hat. Sie hatte das Schiff einschließlich Besatzung im Streitjahr an die D vermietet.
• Die Fährstrecke lag vollumfänglich innerhalb der durch Art. 2 und 3 des Seerechtsübereinkommens der Vereinten Nationen (BGBl II 1994, 1799) festgelegten 12-Meilen-Zone und verlief zunächst auf der Elbe und dann durch das küstennahe Meer zu der deutschen Nordseeinsel.
• Die B Limited nahm beim Kläger keine Steuerabzüge vom Lohn vor. Nach dem Recht Zyperns waren die Einkünfte des Klägers dort steuerbefreit. Mit der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr erklärte der Kläger insoweit steuerfreien Arbeitslohn.
• Das Finanzamt (FA) unterwarf die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit vollumfänglich der Einkommensteuer, da das Besteuerungsrecht Deutschland zustehe.

Die hiergegen erhobene Klage wies das Finanzgericht ab. Mit der Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidung: Besteuerungsrecht liegt bei Deutschland

Die Revision der Kläger ist unbegründet und zurückzuweisen. Der Kläger ist mit seinem Welteinkommen in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtig (§ 1 Abs. 1 Satz 1 und § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG). Dies umfasst auch die Einkünfte des Klägers die er für seine Tätigkeit auf dem Schiff A erhalten hat.

Kein Ausschluss des Besteuerungsrechts aufgrund DBA

Das Deutschland nach innerstaatlichem Recht zustehende Besteuerungsrecht ist nicht aufgrund des DBA-Zypern 2011 ausgeschlossen oder beschränkt. Nach Art. 14 Abs. 1 Satz 1 DBA-Zypern 2011 können Gehälter, Löhne und ähnliche Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden (Halbsatz 1), es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt (Halbsatz 2). Danach verbleibt es bei dem Besteuerungsrecht Deutschlands als Ansässigkeitsstaat. Denn der Kläger hat seine Tätigkeit allein in Deutschland (Art. 3 Abs. 1 Buchst. a DBA-Zypern 2011) ausgeübt, da das Schiff A ausschließlich innerhalb der zum deutschen Hoheitsgebiet gehörenden 12-Meilen-Zone verkehrte.

Dem Besteuerungsrecht Deutschlands steht die Sonderregelung des Art. 14 Abs. 4 DBA-Zypern 2011 nicht entgegen. Danach können Vergütungen für eine an Bord eines Seeschiffes oder Luftfahrzeugs im internationalen Verkehr oder an Bord eines Schiffes im Binnenverkehr ausgeübte unselbständige Arbeit nur in dem Vertragsstaat besteuert werden, in dem sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des Unternehmens befindet. Da der Kläger seine Tätigkeit weder an Bord eines Seeschiffes im internationalen Verkehr noch an Bord eines Schiffes im Binnenverkehr ausgeübt hat, verbleibt es bei dem ausschließlichen Besteuerungsrecht Deutschlands.

Seeschiff im internationalen Verkehr

Zwar befindet sich der Ort der tatsächlichen Geschäftsleitung des Unternehmens vorliegend in Zypern. Der Kläger hat aber seine Tätigkeit nicht an Bord eines Seeschiffes im internationalen Verkehr ausgeübt. Gemäß Art. 3 Abs. 1 Buchst. i DBA-Zypern 2011 bedeutet der Ausdruck "internationaler Verkehr" jede Beförderung mit einem Seeschiff oder Luftfahrzeug, das von einem Unternehmen mit tatsächlicher Geschäftsleitung in einem Vertragsstaat betrieben wird, es sei denn, das Seeschiff oder Luftfahrzeug wird ausschließlich zwischen Orten im anderen Vertragsstaat betrieben. Da das Schiff A im Streitjahr ohne Auslandsberührung ausschließlich zwischen Orten innerhalb Deutschlands eingesetzt wurde, fehlt es offensichtlich an einem Betrieb im internationalen Verkehr.

Schiff im Binnenverkehr

Der Kläger war nicht an Bord eines "Schiffes im Binnenverkehr" tätig, da die A nicht lediglich auf Binnengewässern, sondern auch auf dem Meer fuhr. 

Der Begriff des "Schiffes im Binnenverkehr" ist, anders als der des internationalen Verkehrs, nicht in Art. 3 Abs. 1 DBA-Zypern 2011 definiert. Ein Rückgriff auf nationales Recht gemäß Art. 3 Abs. 2 DBA-Zypern 2011 kommt ebenfalls nicht in Betracht, da auch das deutsche Recht weder eine Legaldefinition des Begriffs kennt noch dieser abkommensrechtlich eine konkrete Ausgestaltung durch die Rechtsprechung erfahren hat. Soweit das DBA-Zypern 2011 an mehreren Stellen von "Binnenschifffahrt" beziehungsweise "Binnenschiffen" (Art. 8, Art. 13 Abs. 4 und Art. 21 Abs. 3) spricht, jedoch lediglich in Art. 14 Abs. 4 den Ausdruck "Schiff im Binnenverkehr" verwendet, ist gleichwohl von einer Bedeutungsidentität der Begriffe auszugehen.

Dafür spricht zunächst ein Vergleich mit dem englischen Wortlaut des Abkommens, welcher nach der Schlusssignatur des DBA-Zypern 2011 ebenso verbindlich ist wie die deutsche und die griechische Textfassung, und durchgehend – auch im Rahmen des Art. 14 Abs. 4 – die Wendung "boat[s] engaged in inland waterways transport" enthält. Hinzu kommt, dass im Rahmen einer Gesamtschau von einem Gleichlauf der Besteuerungsrechte bei Art. 8 und Art. 14 Abs. 4 DBA-Zypern 2011 auszugehen ist.

Art. 8 DBA-Zypern 2011 unterscheidet im Hinblick auf die Besteuerung von Unternehmensgewinnen zwischen dem Betrieb von Seeschiffen im internationalen Verkehr (Art. 8 Abs. 1 DBA-Zypern 2011) und dem Betrieb von Schiffen, die der Binnenschifffahrt dienen (Art. 8 Abs. 2 DBA-Zypern 2011). Wie auch Art. 14 Abs. 4 DBA-Zypern 2011 spricht Art. 8 Abs. 2 DBA-Zypern 2011 dabei in der englischen Fassung von "boat[s] engaged in inland waterways transport". Dafür, dass den Begriffen eine unterschiedliche Bedeutung zukommen sollte, ist nichts ersichtlich. Art. 8 und Art. 14 Abs. 4 DBA-Zypern 2011 sind vielmehr trotz der leicht abweichenden Formulierung im Zusammenhang zu sehen.

Unter einem "Schiff im Binnenverkehr" ist ein solches zu verstehen, das ausschließlich auf innerhalb des Festlandes liegenden Binnengewässern verkehrt, das heißt auf Flüssen, Kanälen und Seen.

Unter Heranziehung des Art. 15 Abs. 3 OECD-MustAbk 2003 und des zugehörigen OECD-Kommentars kommt der BFH zum Ergebnis, dass mit dem dort verwandten Begriff „inland waterways transport“ der Betrieb auf Flüssen, Kanälen und Seen, mithin auf Binnengewässern, gemeint ist und dieser sich gerade nicht auf den rein innerstaatlichen Verkehr beschränkt. Hätte der Gesetzgeber zudem mit Art. 14 Abs. 4 DBA-Zypern 2011 jegliche Schifffahrt abdecken wollen, so hätte es der ausdrücklichen Unterscheidung zwischen "Seeschiff im internationalen Verkehr" und "Schiff im Binnenverkehr" nicht bedurft. 

BFH, Urteil v. 9.4.2026, VI R 1/24; veröffentlicht am 18.6.2026

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