Strittig vor dem Sächsischen FG war die Frage, ob der Aufwand der Klägerin für die Anmietung von Unterkünften für ihre Arbeitnehmer dem Gewinn aus Gewerbebetrieb nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzuzurechnen ist.
Hotelzimmer oder Ferienwohnungen für Arbeitnehmer
Der Unternehmenszweck einer GmbH (der Klägerin) war die Reinigung, Wartung und Instandhaltung von Abwasseranlagen. Für die Ausübung ihrer Tätigkeit im überregionalen Bereich mietete die Klägerin in den Streitjahren am Ausführungsort Hotelzimmer oder Ferienwohnungen für die Arbeitnehmer an. Die dadurch entstandenen Aufwendungen berücksichtigte sie in ihren Bilanzen als Betriebsausgaben.
Gewerbesteuerliche Folgen
Nach einer Außenprüfung wurden vom Finanzamt (Beklagter) Gewerbesteuermessbescheide erlassen, in denen die Aufwendungen nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG hinzugerechnet wurden. Hiergegen legte die Klägerin Einsprüche ein, die vom Beklagten als unbegründet zurückgewiesen wurden. Die GmbH erhob in Folge Klage mit dem Begehren, die Aufwendungen für die Übernachtungen ihrer Arbeitnehmer nicht dem Gewinn aus Gewerbebetrieb hinzuzurechnen und die entsprechenden Gewerbesteuermessbescheide daher entsprechend zu ändern. Als Begründung trug sie unter anderem vor, dass entgegen der Ansicht des Beklagten die Hotelzimmer der Betreiber nicht als fiktives Anlagevermögen zuzuordnen seien. So gehörten gemäß § 247 Abs. 2 HGB zum Anlagevermögen nur die Wirtschaftsgüter, die auf Dauer dazu bestimmt seien, dem Betrieb zu dienen. Bei dieser Prüfung sei der Geschäftsgegenstand des Unternehmens zu berücksichtigen, welcher das dauerhafte Vorhandensein dieser Wirtschaftsgüter voraussetze. So seien Wirtschaftsgüter stets dem Anlagevermögen zuzuordnen, wenn der Unternehmer auf den ständigen Gebrauch von diesen angewiesen sei, um seine Geschäfte durchführen zu können. Bei einer nur kurzfristigen Nutzung scheide dies jedoch aus.
Sie (die Klägerin) sei keineswegs auf den ständigen Gebrauch von Hotelzimmern angewiesen. Ihrem Unternehmenszweck – Kanal-, Rohr- und Abflussarbeiten – übe sie fast ausschließlich im regionalen Bereich ohne Übernachtungen aus, sodass sie entsprechende Räumlichkeiten gerade nicht vorhalten müsse. Die kurzfristige Anmietung der Räumlichkeiten (maximal 5 Tage) führe nicht zu einer fiktiven Eigentümerstellung.
Keine Hinzurechnung bei der Gewerbesteuer
Die zulässige Klage ist begründet. Der Beklagte hat die von der Klägerin entrichteten Aufwendungen für die Anmietung von Hotelzimmern und Ferienwohnungen bei der Ermittlung des Gewerbeertrages der Streitjahre zu Unrecht anteilig hinzugerechnet. Das Finanzgericht begründet seine Entscheidung unter anderem wie folgt:
Fikrtive Zuordnung zum Anlagevermögen wäre erforderlich
Maßgeblich für die Hinzurechnung ist eine fiktive Zuordnung zum Anlagevermögen des Mieters oder Pächters. Es ist darauf abzustellen, ob die Wirtschaftsgüter Anlagevermögen des Mieters oder Pächters wären, wenn er ihr Eigentümer wäre. Das Eigentum wird hierbei voraussetzungslos fingiert. Die Frage, ob das fiktiv im Eigentum des Steuerpflichtigen stehende Wirtschaftsgut zu dessen Anlagevermögen gehören würde, orientiert sich maßgeblich an der Zweckbestimmung des Wirtschaftsguts in dem Betrieb, die einerseits subjektiv vom Willen des Steuerpflichtigen abhängt, sich andererseits an objektiven Merkmalen nachvollziehen lassen muss (wie z. B. der Art des Wirtschaftsguts, der Art und Dauer der Verwendung im Betrieb, der Art des Betriebs, ggf. auch der Art der Bilanzierung). Gemeint ist, dass es sich bei dem überlassenen Wirtschaftsgut der Art nach um Anlagevermögen handelt, wobei es ausreicht, wenn das Wirtschaftsgut dazu gewidmet ist, auf Dauer eine Nutzung im Geschäftsbetrieb zu ermöglichen
Insoweit spricht insbesondere die Verwendung des Wirtschaftsguts als Produktionsmittel für die Zuordnung zum Anlagevermögen, während der Einsatz als zu veräußerndes Produkt eine Zuordnung zum Umlaufvermögen nahelegt.
Nur kurzfristige fiktive Eigentümerstellung
Die Prüfung muss den Geschäftsgegenstand des Unternehmens berücksichtigen und sich so weit wie möglich an den betrieblichen Verhältnissen des Steuerpflichtigen orientieren. Es ist zu fragen, ob der Geschäftszweck das dauerhafte Vorhandensein solcher Wirtschaftsgüter voraussetzt. Die Zeitkomponente "dauernd" ist dabei nicht als reiner Zeitbegriff im Sinn von "immer" oder "für alle Zeiten" zu verstehen, denn die kurzzeitige Anmietung/-pachtung selbst für einige Stunden steht grundsätzlich der Annahme von Anlagevermögen nicht entgegen. Da die Fiktion des Eigentums jedoch nicht weiterreichen darf, als es die Vorstellung eines das Miet- oder Pachtverhältnis ersetzenden Eigentums gebietet, ist auch die angenommene Dauer des fiktiven Eigentums auf die Dauer des jeweiligen Miet- oder Pachtverhältnisses zu begrenzen. Eine solche kurzfristige fiktive Eigentümerstellung zwingt nicht dazu, stets Anlagevermögen anzunehmen.
Eine nur vorübergehende Eigentümerstellung ist gerade typisch für die Fälle des Umlaufvermögens. Entscheidend für die Abgrenzung zwischen Anlage- und Umlaufvermögen ist deshalb allein, ob der Gegenstand auf Dauer dem Betrieb dienen soll. Es ist darauf abzustellen, ob sich die betreffende Tätigkeit, das Eigentum des Steuerpflichtigen an dem Wirtschaftsgut unterstellt, wirtschaftlich sinnvoll nur ausüben lässt, wenn das Eigentum an den Wirtschaftsgütern langfristig erworben wird.
Keine Zuordnung zum Anlagevermögen
Das setzt indessen voraus, dass der Steuerpflichtige derartige Wirtschaftsgüter ständig für den Gebrauch in seinem Betrieb benötigt. Folglich scheidet eine Zuordnung zum Anlagevermögen aus, wenn der Steuerpflichtige die angemieteten oder gepachteten Wirtschaftsgüter nicht ständig für den Gebrauch in seinem Betrieb hätte vorhalten müssen und sie deshalb nicht zu seinem dem Betrieb auf Dauer gewidmeten Betriebskapital gehören würden.
Ausgehend von diesen Grundsätzen ist der Beklagte zu Unrecht davon ausgegangen, dass die als Betriebsausgaben geltend gemachten Aufwendungen der Klägerin für die Anmietung von Hotelzimmern und Ferienwohnungen in den Streitjahren nach § 8 Nr. 1 Buchst. e GewStG dem Gewerbeertrag hinzuzurechnen waren. Es handelt sich bei den Hotelzimmern und Ferienwohnungen nicht um (fiktive) Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens der Klägerin.
Sächsisches FG, Urteil v. 27.9.2022, 3 K 1352/20