Preißer/Seltenreich/Königer, Erbschaft- und Schenkungste ... / 3.1 Regelungstechnik – Kernaussage und Wirkungsweise

Rz. 12a

Bestimmte Grundstücke erhalten einen Wertabschlag von 10 % auf den zuvor nach BewG oder durch Wertgutachten nachgewiesenen gemeinen Wert. Allerdings führt der Wertabschlag im Zusammenhang mit § 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG auch zu einer entsprechenden Kürzung des Schuldenabzugs für die mit dem begünstigten Grundvermögen zusammenhängenden Schulden. De facto führt diese Regelung bei fremdfinanziertem Grundbesitz zu einer Verminderung der Verschonungsvorteile.

Rz. 13

Dem Anwendungsbereich der Verschonung nach § 13d ErbStG sind enge Grenzen gesteckt. Nach § 13d Abs. 1 ErbStG ist grundsätzlich nur bestimmtes – in Abs. 3 definiertes – Grundvermögen verschonungsfähig. Innerhalb der Norm findet mithin eine Verweisung "nach unten" statt, die bereits in der Regelungstechnik der §§ 13a und 13b ErbStG angewendet wurde (s. vor §§ 13a–13c Rn 10 ff.). Zudem wird in § 13d Abs. 3 Nr. 3 ErbStG auf die komplizierte Regelungstechnik der §§ 13a und 13b ErbStG Bezug genommen, so dass bei der Prüfung, ob ein der Verschonungsregelung zugängliches Grundvermögen nach § 13d ErbStG vorliegt, die inzidente Prüfung nach §§ 13a und 13b ErbStG erforderlich sein könnte. Zudem setzt die Anwendung des § 13a i. V. m. § 13d ErbStG die vorherige Bewertung der einzelnen Vermögensarten des produktiven Betriebsvermögen voraus. Nach den Änderungen des ErbStG zum 01.07.2016 ist zudem zu beachten, dass nur die Teile des sog. Verwaltungsvermögens des Grundvermögens, welches in einem Betriebsvermögen gehalten wird, auf welches keine Verschonung nach § 13a ErbStG erfolgt, einer Verschonung nach § 13d ErbStG zugänglich sind. Das bedeutet, dass nun innerhalb der einzelnen Objekte im Zweifel verschiedene Verschonungsmöglichkeiten zur Anwendung kommen können.

Rz. 14

Ein Zusammentreffen der Verschonung nach § 13d ErbStG mit anderen Verschonungs- oder Vergünstigungsregelungen des ErbStG führt stets zu einer Subsidiarität der Regelung des § 13d ErbStG, die später auch nicht wieder aufleben kann. So kann auch für ein Familienheim i. S. d. § 13 Abs. 1 Nr. 4b und 4c ErbStG vom Erwerber nach Beendigung der Selbstnutzung innerhalb des zehnjährigen Behaltenszeitraumes und anschließender Vermietung zu Wohnzwecken nachträglich kein Verschonungsabschlag nach § 13d ErbStG für dieses Grundstück oder Grundstücksteil in Anspruch genommen werden, obwohl die zunächst nach § 13 Abs. 1 Nr. 4b und 4c ErbStG gewährte Steuerbefreiung rückwirkend wegfällt (so R E 13d Abs. 3 ErbStR; a. A. Reith/Gehweiler, BWNotZ 2010, 55, 67). Gleiches gilt nach R E 13d Abs. 4 Satz 7 ErbStR auch, wenn für ein zum begünstigten Betriebsvermögen i. S. d. §§ 13a, 13b ErbStG gehörendes, zu Wohnzwecken vermietetes Grundstück die Verschonung nach § 13a Abs. 5 ErbStG rückwirkend wegfällt. Anders sei dies, wenn innerhalb des ersten Jahres nach der Steuerentstehung eine schädliche Verfügung i. S. d. § 13a Abs. 6 oder § 13c Abs. 2 Satz 1 i. V. m. § 13a Abs. 6 ErbStG erfolgt mit der Rechtsfolge, dass die Steuerbefreiung nach § 13a vollständig mit Wirkung für die Vergangenheit wegfällt (vgl. R E 13d Abs. 4 Satz 8 ErbStR). § 13d ist nach Ansicht der FinVerw aber nicht anwendbar, wenn das Grundstück zum Verwaltungsvermögen in einem Betriebsvermögen "gehört" (Ausnahme: Verwaltungsvermögensquote über 90 %, so dass alle Grundstücke kein nach §§ 13a, 13b ErbStG verschonungsfähiges Betriebsvermögen sind), es sei denn, es handelt sich um sog. junges Verwaltungsvermögen, denn dies ist nach § 13b Abs. 8 Satz 3 ErbStG stets voll stpfl. (vgl. R E 13d Abs. 4 ErbStR). Diese Ansicht der FinVerw würde jedoch dazu führen, dass der Normzweck der Vorschrift nicht erfüllt würde, denn danach dürfte es lediglich darauf ankommen, ob eine tatsächliche Begünstigung des Grundstücks gegeben ist. Wachter vertritt dazu zutreffend, dass der Erwerb eines Grundstücks, das zu einem begünstigten Betriebsvermögen gehört, tatsächlich aber nicht begünstigt ist, nach § 13d begünstigt werden müsse (Wachter in F/P/W, § 13d Rn. 80).

Neben einer möglichen Steuerstundung nach § 28 ErbStG ist § 13d ErbStG anwendbar. § 13d und § 28a ErbStG schließen sich gegenseitig nicht aus (R E 13d Abs. 4 Satz 5 ErbStR).

Rz. 15

Für die Verschonung nach § 13d ErbStG sind allein die Verhältnisse zum Besteuerungszeitpunkt maßgebend. Eine Behaltensverpflichtung oder Verpflichtung zur weiteren Vermietung zu Wohnzwecken besteht nicht (Höne, ZEV 2010, 565). Es gibt also Raum für Gestaltungsmöglichkeiten, die lediglich durch § 42 AO begrenzt werden (Reith/Gehweiler, BWNotZ 2010, 55, 67). Allerdings wirken diese zeitlich punktuellen Betrachtungen auch gegen den Steuerpflichtigen, sofern das betreffende Objekt zum Besteuerungszeitpunkt noch nicht fertiggestellt ist (vgl. BFH vom 11.12.2014, BStBl II 2015, 344) oder eine Vermietungsabsicht noch nicht nachprüfbar dokumentiert ist (vgl. BFH vom 11.12.2014, BStBl II 2015, 340).

Rz. 15a

Würden dagegen nicht Grundvermögen selbst, sondern Anteile einer Kapitalgesellschaft übertragen, zu deren Bestand Wohnimmobilien zählen, wobei die Wohn...