Preißer/Seltenreich/Königer, Erbschaft- und Schenkungste ... / 3 Anwendung des § 13d ErbStG

Rz. 11

§ 13d ErbStG stellt eine Verschonungsregelung für übertragenes Grundvermögen dar. § 13d ErbStG ist eine zum 01.01.2009 neu eingeführte gesetzliche Regelung (damals als § 13c ErbStG), die auf keine Vorgängernorm in dem ErbStG a. F. aufbaut. Mit § 13d ErbStG wurde ein neues Verschonungssystem für zu Wohnzwecken vermietete Grundstücke geschaffen (s. Crezelius, DStR 2007, 2277 (2279); s. Eisele, NWB 2007, 4701, 4706; s. Eisele, ZEV 2007, 550, 552).

Die Steuerbefreiung gilt für alle Erwerbe von Todes wegen und Schenkungen unter Lebenden sowie Zweckzuwendungen und auch für die Erbersatzsteuer bei Familienstiftungen. Der Wert der Immobilie ist nicht maßgeblich.

Vorbehaltene Rechte wie z. B. ein Nießbrauch sind nicht schädlich, allerdings nur hinsichtlich des unentgeltlichen Teils des Erwerbes (vgl. Wachter in F/P/W, § 13d Rn. 18). Ein Zuwendungsnießbrauch ist hingegen nicht begünstigt (so R E § 13d Abs. 9 Satz 5 ErbStR). Diese Auslegung der FinVerw in den neuen ErbStR von 2019, die auf eine Übertragung der "Substanz" abstellen will, ist jedoch vom Wortlaut der Vorschrift gedeckt.

Rz. 12

Der Wortlaut des § 13d ErbStG geht von einem verminderten Wertansatz aus. Überschrift und Stellung des Paragrafen zeigen aber, dass es sich nicht um eine geringere, vom Verkehrswert abweichende Bewertung handelt, sondern um eine teilweise Steuerfreistellung. Anderes wäre auch im Hinblick auf die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes 2006 (ZEV 2007, 76) problematisch (so auch Hannes/Holtz in M/H/H, § 13d Rn. 1). § 28 Abs. 3 ErbStG (s. § 28 Rn. 51 ff.) gewährt hinsichtlich des nicht verschonten Teils unter bestimmten Voraussetzungen eine Stundungsmöglichkeit für die Steuer und stellt insofern eine Ergänzung dar.

3.1 Regelungstechnik – Kernaussage und Wirkungsweise

Rz. 12a

Bestimmte Grundstücke erhalten einen Wertabschlag von 10 % auf den zuvor nach BewG oder durch Wertgutachten nachgewiesenen gemeinen Wert. Allerdings führt der Wertabschlag im Zusammenhang mit § 10 Abs. 6 Satz 5 ErbStG auch zu einer entsprechenden Kürzung des Schuldenabzugs für die mit dem begünstigten Grundvermögen zusammenhängenden Schulden. De facto führt diese Regelung bei fremdfinanziertem Grundbesitz zu einer Verminderung der Verschonungsvorteile.

Rz. 13

Dem Anwendungsbereich der Verschonung nach § 13d ErbStG sind enge Grenzen gesteckt. Nach § 13d Abs. 1 ErbStG ist grundsätzlich nur bestimmtes – in Abs. 3 definiertes – Grundvermögen verschonungsfähig. Innerhalb der Norm findet mithin eine Verweisung "nach unten" statt, die bereits in der Regelungstechnik der §§ 13a und 13b ErbStG angewendet wurde (s. vor §§ 13a–13c Rn 10 ff.). Zudem wird in § 13d Abs. 3 Nr. 3 ErbStG auf die komplizierte Regelungstechnik der §§ 13a und 13b ErbStG Bezug genommen, so dass bei der Prüfung, ob ein der Verschonungsregelung zugängliches Grundvermögen nach § 13d ErbStG vorliegt, die inzidente Prüfung nach §§ 13a und 13b ErbStG erforderlich sein könnte. Zudem setzt die Anwendung des § 13a i. V. m. § 13d ErbStG die vorherige Bewertung der einzelnen Vermögensarten des produktiven Betriebsvermögen voraus. Nach den Änderungen des ErbStG zum 01.07.2016 ist zudem zu beachten, dass nur die Teile des sog. Verwaltungsvermögens des Grundvermögens, welches in einem Betriebsvermögen gehalten wird, auf welches keine Verschonung nach § 13a ErbStG erfolgt, einer Verschonung nach § 13d ErbStG zugänglich sind. Das bedeutet, dass nun innerhalb der einzelnen Objekte im Zweifel verschiedene Verschonungsmöglichkeiten zur Anwendung kommen können.

Rz. 14

Ein Zusammentreffen der Verschonung nach § 13d ErbStG mit anderen Verschonungs- oder Vergünstigungsregelungen des ErbStG führt stets zu einer Subsidiarität der Regelung des § 13d ErbStG, die später auch nicht wieder aufleben kann. So kann auch für ein Familienheim i. S. d. § 13 Abs. 1 Nr. 4b und 4c ErbStG vom Erwerber nach Beendigung der Selbstnutzung innerhalb des zehnjährigen Behaltenszeitraumes und anschließender Vermietung zu Wohnzwecken nachträglich kein Verschonungsabschlag nach § 13d ErbStG für dieses Grundstück oder Grundstücksteil in Anspruch genommen werden, obwohl die zunächst nach § 13 Abs. 1 Nr. 4b und 4c ErbStG gewährte Steuerbefreiung rückwirkend wegfällt (so R E 13d Abs. 3 ErbStR; a. A. Reith/Gehweiler, BWNotZ 2010, 55, 67). Gleiches gilt nach R E 13d Abs. 4 Satz 7 ErbStR auch, wenn für ein zum begünstigten Betriebsvermögen i. S. d. §§ 13a, 13b ErbStG gehörendes, zu Wohnzwecken vermietetes Grundstück die Verschonung nach § 13a Abs. 5 ErbStG rückwirkend wegfällt. Anders sei dies, wenn innerhalb des ersten Jahres nach der Steuerentstehung eine schädliche Verfügung i. S. d. § 13a Abs. 6 oder § 13c Abs. 2 Satz 1 i. V. m. § 13a Abs. 6 ErbStG erfolgt mit der Rechtsfolge, dass die Steuerbefreiung nach § 13a vollständig mit Wirkung für die Vergangenheit wegfällt (vgl. R E 13d Abs. 4 Satz 8 ErbStR). § 13d ist nach Ansicht der FinVerw aber nicht anwendbar, wenn das Grundstück zum Verwaltungsvermögen in einem Betriebsvermögen "gehört" (Ausnahme: Verwaltungsvermögensquote über 90 %, so dass alle Grund...