Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, AO § 57 Unmittelbarkeit

Schrifttum

Scherff, Gemeinnützigkeitsrechtliche Aspekte in Holding-Strukturen, DStR 2003, 727;

Hüttemann/Schauhoff, Die "unmittelbare Gemeinnützigkeit" – eine unmittelbare Gefahr für gemeinnützige Körperschaften, FR 2007, 1133;

Schröder, Die steuerpflichtige und steuerbegünstigte GmbH im Gemeinnützigkeitsrecht, DStR 2008, 1069;

Schiffer/Sommer, Mittelbeschaffung bei gemeinnützigen Körperschaften: Ein Ruf gegen die Rechtsunsicherheit durch die "Geprägetheorie", BB 2008, 2432;

Holland, Kooperationen zwischen gemeinnützigen Organisationen – Neues zur Hilfsperson, DStR 2010, 2057;

Schunk, Kooperationen zwischen gemeinnützigen Körperschaften und § 57 AO – Das BFH-Urteil zur Ausgliederung von Laborbetrieben vom 06.02.2013, DStR 2014, 934.

Tz. 1

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Wer eine Steuerbegünstigung für sich in Anspruch nimmt, muss den steuerbegünstigten Zweck grundsätzlich selbst verwirklichen. Hierauf muss nach § 63 Abs. 1 AO auch die tatsächliche Geschäftsführung der Körperschaft gerichtet sein.

Tz. 2

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Die Voraussetzung der unmittelbaren Zweckverwirklichung ist auch erfüllt, wenn die Körperschaft sich zu diesem Zweck Hilfspersonen (natürlicher oder juristischer Personen, BFH v. 15.07.1998, I R 156/94, BStBl II 2002, 162, 164) bedient, sofern das Wirken dieser Hilfspersonen wie eigenes Wirken anzusehen ist (§ 57 Abs. 1 Satz 2 AO). Soweit sich eine Körperschaft zur Durchführung ihrer steuerbegünstigten Aufgaben natürlicher Personen bedient, stellt sich das regelmäßig wie eigenes Wirken dar, denn eine Körperschaft kann stets nur durch ihre Organe oder Hilfskräfte handeln. Maßgebend ist daher, dass die Körperschaft mit den ausführenden Personen geeignete Vereinbarungen getroffen hat, die sicherstellen, dass die Körperschaft "die Zügel in der Hand behält" und dass die Hilfspersonen auch entsprechend auftreten (s. AEAO zu § 57, Nr. 2). Die Einschaltung von Körperschaften ist dagegen regelmäßig keine unmittelbare Verwirklichung gemeinnütziger Zwecke (BFH v. 07.03.2007, I R 90/04, BStBl II 2007, 628; a. A. Hüttemann/Schauhoff, FR 2007, 1133; Schröder, DStR 2008, 1069). Die eingeschaltete Körperschaft selbst erfüllt auch nicht unmittelbar gemeinnützige oder mildtätige Zwecke (BFH v. 06.02.2013, I R 59/11, BStBl II 2013, 603).

Tz. 3

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§ 58 AO enthält weitreichende Ausnahmen vom Grundsatz der Unmittelbarkeit. Unbeschadet der dort als "unschädlich" bezeichneten Betätigungen (und Unterlassungen eigener Aktivitäten) ist festzustellen, dass – von den besonders gelagerten Fällen des § 58 Nr. 1 abgesehen (Fördergesellschaften und Spendensammelvereine) – eine unmittelbare Erfüllung des steuerbegünstigten Zweckes nicht vorliegt, wenn die dazu benötigten Geldmittel auf dem Umweg über einen Geschäftsbetrieb beschafft werden, der sich nicht als unschädlicher "Zweckbetrieb" i. S. des § 65 AO, sondern nur als ein Mittel darstellt, Gelder hereinzubringen, die dann dem steuerbegünstigten Bereich zugeführt werden. So ist der landwirtschaftliche Betrieb einer Stiftung, durch den nur finanzielle Mittel aufgebracht werden und der sonst keinen Zusammenhang mit dem begünstigten Stiftungszweck (Waisenfürsorge und -erziehung) hat, kein steuerlich unschädlicher Geschäftsbetrieb (Zweckbetrieb, s. § 65 AO) und steht der Unmittelbarkeit entgegen (BFH 20.09.1963, III 328/59 U, BStBl III 1963, 532). Mag eine Körperschaft im Übrigen eindeutig gemeinnützigen Charakter haben: soweit sie sich ihre finanziellen Mittel durch Unterhaltungsveranstaltungen verschafft, mangelt es am Erfordernis der Unmittelbarkeit und sind die Veranstaltungen dieser Art nicht steuerbegünstigt, sondern stellen wirtschaftliche Geschäftsbetriebe mit der Folge des § 64 AO dar (s. aber § 58 Nr. 8 AO und § 68 Nr. 7 AO). Nichts anderes gilt für die Herausgabe von Festschriften mit Inseratenteil (BFH v. 04.03.1976, IV R 189/71, BStBl II 1976, 472) oder die Auftragsforschung von Forschungseinrichtungen, die als eigenständiger Zweck verfolgt wird und nicht der eigenen Forschung dient (BFH v. 04.04.2007, I R 76/05, BStBl II 2007, 631).

Tz. 4

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Ein der Eigenverwaltung dienendes Verwaltungsgebäude fördert allenfalls mittelbar die von der Eigentümerin verfolgten gemeinnützigen Zwecke (BFH v. 04.02.1976, II R 128/70, BStBl II 1976, 472).

Tz. 5

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§ 57 Abs. 2 AO enthält lediglich eine Klarstellung. Werden steuerbegünstigte Körperschaften in einer Dachorganisation oder dergl. zusammengefasst, so kann diese die von ihr verfochtenen steuerbegünstigten Ziele auch nur durch die unter ihr vereinigten Körperschaften erfüllen. Der Grundsatz der Unmittelbarkeit wird dadurch nicht verletzt. Angesprochen sind z. B. die Spitzenverbände der freien Wohlfahrtspflege, wie etwa der Hauptausschuss für Arbeiterwohlfahrt usw.