Kühn/von Wedelstädt, Abgabenordnung und Finanzgerichtsordnung, AO § 202 Inhalt und Bekanntgabe des Prüfungsberichts

Schrifttum

Hardtke, "Förmliche Mitteilungen" nach einer Außenprüfung, AO-StB 2001, 79;

Buse, Der Prüfungsbericht (§ 202 AO), AO-StB 2008, 50;

ferner s. Schrifttum zu § 193 AO bis § 201 AO.

A. Bedeutung der Regelung

Tz. 1

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Die für die Besteuerung erheblichen Prüfungsfeststellungen werden in tatsächlicher wie in rechtlicher Hinsicht im schriftlichen Prüfungsbericht dargestellt, mit dem der Stpfl. und die auswertende Stelle unterrichtet werden. Dem Stpfl. wird dadurch Gelegenheit gegeben, die Richtigkeit der Prüfungsfeststellungen nachzuprüfen und ggf. dazu Stellung zu nehmen. Neben §§ 199 Abs. 2 und 201 Abs. 1 AO wird durch den Prüfungsbericht dem Stpfl. erneut rechtliches Gehör gewährt. Außerdem ist der Prüfungsbericht die innerdienstliche Unterrichtung der für die Steuerfestsetzung zuständigen Stelle in der Finanzbehörde zur Auswertung der Prüfungsfeststellungen.

Tz. 2

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Die Außenprüfung muss in dem durch die Prüfungsanordnung vorgegebenen Rahmen entweder durch die Mitteilung über eine ergebnislose Prüfung oder durch Auswertung der Prüfungsfeststellungen – durch Erlass ggf. geänderter Steuerbescheide – abgeschlossen werden (s. Anh. 3 § 12 Abs. 3 BpO); nach AEAO zu § 201, Nr. 2 Satz 2 m. w. N. kann die Außenprüfung i. d. R. mit der Zusendung des Prüfungsberichts als abgeschlossen angesehen werden (s. auch BFH v. 27.10.2003, III B 13/03, BFH/NV 2004, 312 m. w. N.). Eine Verwirkung der Auswertung tritt auch nach 8 Jahren nicht ein (BFH v. 03.05.1979, I R 49/78, BStBl II 1979, 738). § 171 Abs. 4 Satz 3 AO begrenzt jedoch die Auswertung von Prüfungsfeststellungen in zeitlicher Hinsicht.

B. Inhalt des Prüfungsberichts (§ 202 Abs. 1 Satz 2 AO)

Tz. 3

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§ 202 Abs. 1 Satz 2 AO bestimmt den Inhalt des Prüfungsberichts. Er hat eine Darstellung der für die Besteuerung erheblichen Prüfungsfeststellungen in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht einschließlich der dadurch bedingten Änderungen der Besteuerungsgrundlagen, ggf. unter Berücksichtigung des Ergebnisses der Schlussbesprechung, zu enthalten. Dagegen ist es nicht Aufgabe des Prüfungsberichts, auch Aufschluss über die aufgrund der Außenprüfung zu zahlenden Beträge zu geben. Sachverhalte, hinsichtlich derer mit einem Rechtsbehelf oder einem Antrag auf verbindliche Zusage zu rechnen ist, sollen umfassend dargestellt werden (s. Anh. 3 § 12 Abs. 1 BpO). Feststellungen, die zu keiner Änderung führen, müssen im Prüfungsbericht nicht aufgeführt werden. Die Zusammenstellung der Prüfungsergebnisse im Prüfungsbericht ist keine letzte Ermittlungshandlung i. S. des § 171 Abs. 4 Satz 3 AO (BFH v. 08.07.2009, XI R 64/07, BStBl II 2010, 4). Der Prüfungsbericht ist kein Verwaltungsakt, sondern Wiedergabe tatsächlicher Feststellungen (BFH v. 17.07.1985, I R 214/82, BStBl II 1986, 21; AEAO zu § 202). Von ihm gehen keine unmittelbaren Rechtswirkungen oder eine Bindungswirkung aus. Der oft anzufindende Vermerk im Prüfungsbericht "Es wurde Übereinstimmung erzielt" stellt i. d. R. keine tatsächliche Verständigung dar. Diese bedarf vielmehr einer besonderen Feststellung des Bindungswillens beider Beteiligten etwa durch schriftliche Fixierung als "Vertrags" oder "tatsächliche Verständigung" (Seer in Tipke/Kruse, § 201 AO Rz. 13; auch s. Vor §§ 204–207 AO Rz. 26).

Tz. 4

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Die auswertende Stelle ist nicht an die Feststellungen tatsächlicher wie rechtlicher Art im Prüfungsbericht gebunden. Beabsichtigt sie, bei der Auswertung der Prüfungsfeststellungen oder im Einspruchsverfahren einschließlich anlässlich einer mündlichen Erörterung nach § 364a AO von den Feststellungen der Außenprüfung wesentlich abzuweichen, ist sie verpflichtet, der Betriebsprüfungsstelle Gelegenheit zur Stellungnahme zu geben (s. Anh. 3 § 12 Abs. 2 und 3 BpO). Dem Stpfl. soll nach § 12 Abs. 2 Satz 3 BpO Gelegenheit zur Äußerung gegeben werden, wenn zu seinen Ungunsten von den Prüfungsfeststellungen wesentlich abgewichen werden soll.

Tz. 5

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Das FA kann aus Feststellungen im Prüfungszeitraum Schlussfolgerungen auf die steuerlichen Verhältnisse vor oder nach dem Prüfungszeitraum ziehen und Steuerbescheide ggf. nach § 164 Abs. 2 AO ändern (BFH v. 28.08.1987, III R 189/84, BStBl II 1988, 2; auch s. § 164 AO Rz. 20).

Tz. 6

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I.d.R. wird die Prüfung mit der Zusendung des Prüfungsberichts abgeschlossen, sodass nach diesem Zeitpunkt stattfindende Ermittlungen nicht mehr im Rahmen der Außenprüfung erfolgen. Anders, wenn die Stellungnahme des Stpfl. zur Wiederaufnahme von Ermittlungshandlungen führt (BFH v. 08.07.2009, XI R 64/07, BStBl II 2010, 4).

Tz. 7

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vorläufig frei

C. Mitteilung über Ergebnislosigkeit der Außenprüfung (§ 202 Abs. 1 Satz 3 AO)

Tz. 8

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Eines Prüfungsberichts bedarf es nach § 202 Abs. 1 Satz 3 AO nicht, wenn die Außenprüfung zu keiner Änderung der Besteuerungsgrundlagen führt. Will der Stpfl. einen Antrag auf Erteilung einer verbindlichen Zusage nach § 204 AO stellen, hat er jedoch einen Anspruch auf Erstellung eines Prüfungsberichts (s. § 204 AO Rz. 3; ...