Alexander von Wedelstädt
 

Tz. 20

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Ist im Feststellungsbescheid eine notwendige Feststellung unterblieben, kann sie im Ergänzungsbescheid gem. § 179 Abs. 3 AO nachgeholt werden. Der Ergänzungsbescheid ist ein eigenständiger Feststellungsbescheid, das Ergänzungsverfahren ein selbstständiges Verwaltungsverfahren (BFH v. 13.07.1999, VIII R 76/97, BStBl II 1999, 747 m. w. N.). Sein Erlass steht nicht im Ermessen der Finanzbehörde (AEAO zu § 179, Nr. 2 Abs. 4). Er ist von Amts wegen zu erlassen, wenn eine entsprechende Lücke festgestellt wird. Ein Antrag ist nicht erforderlich. Er muss nicht erlassen werden, wenn es sich um einen Fall von geringer Bedeutung handelt (BFH v. 07.02.2007, I R 27/06, BStBl II 2008, 526). Er kann mit Nebenbestimmungen (z. B. §§ 164f. AO) erlassen werden. Er kann nur innerhalb der Feststellungsfrist unter Berücksichtigung des § 181 Abs. 5 AO ergehen (BFH v. 03.03.2011, IV R 8/08, BFH/NV 2011, 1649, Rz. 27, m. w. N.). Er kann nach den § 129 AO, §§ 172ff. AO korrigiert und wie der Feststellungsbescheid selbstständig angefochten werden (BFH v. 13.07.1999, VIII R 76/97, BStBl II 1999, 747 m. w. N.). Da er den Feststellungsbescheid nicht ändert, sind § 365 Abs. 3 AO und § 68 FGO nicht anwendbar (Söhn in HHSp, § 179 AO Rz. 326). Er entfaltet Bindungswirkung i. S. des § 182 Abs. 1 AO. Er ist gegenüber dem ergänzten Feststellungsbescheid akzessorisch und wird gegenstandslos, wenn dieser aufgehoben wird (BFH v. 14.09.1989, IV R 129 – 130/88, BFH/NV 1990, 750). Ausführlich zum Ergänzungsbescheid s. von Wedelstädt, AO-StB 2012, 83.

 

Tz. 21

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Ergänzung ist die Vervollständigung eines unvollständigen oder lückenhaften Feststellungsbescheids, in dem eine Feststellung unterblieben ist, obwohl sie hätte getroffen werden müssen (BFH v. 11.05.1999, IX R 72/96, BFH/NV 1999, 1446; AEAO zu § 179, Nr. 2 Abs. 1 Satz 2 und 3). Notwendige Feststellungen sind solche, die im Einzelfall in einem Feststellungsverfahren getroffen werden müssen und nicht erst im Steuerfestsetzungsverfahren getroffen werden dürfen (BFH v. 11.07.2006, VIII R 10/05, BStBl II 2007, 96 m. w. N.). Unerheblich ist, weshalb der erste Feststellungsbescheid lückenhaft ist (AEAO zu § 179, Nr. 2 Abs. 1 Satz 3); er kann also auch dann ergänzt werden, wenn bewusst auf die Aufnahme einer bestimmten Feststellung verzichtet wurde in der Annahme, diese Feststellung sei nicht Gegenstand des Feststellungsbescheids (h. M., u. a. BFH v. 11.07.2006, VIII R 10/05, BStBl II 2007, 96 m. w. N.; Kunz in Gosch, § 179 AO Rz. 60 m. w. N.; Söhn in HHSp, § 179 AO Rz. 312; Ratschow in Klein, § 179 AO Rz. 39; a. A. Brandis in Tipke/Kruse, § 179 AO Tz. 23). Ist allerdings eine Feststellung ausdrücklich abgelehnt worden, kann sie durch Ergänzungsbescheid nicht nachgeholt werden (AEAO zu § 179, Nr. 2 Abs. 3).

 

Tz. 22

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Die Vorschrift durchbricht nicht die Bestandskraft wirksam ergangener Feststellungsbescheide (AEAO zu § 179, Nr. 2 Abs. 1 Satz 4). Die Ergänzung darf den materiellen Gehalt des zu ergänzenden Feststellungsbescheids nicht ändern. In tatsächlicher oder rechtlicher Hinsicht fehlerhafte Feststellungen in einem deshalb unrichtigen Feststellungsbescheid können daher durch Ergänzungsbescheid nicht berichtigt werden (BFH v. 11.05.1999, IX R 72/96, BFH/NV 1999, 1446; BFH v. 06.12.2005, VIII R 99/02, BFH/NV 2006, 1041 zur Abgrenzung von § 129 AO; BFH v. 26.04.2012, IV R 19/09, BFH/NV 2012, 1569 zur fehlenden Feststellung von in der Feststellungserklärung nicht angegebenen Sonderbetriebsausgaben; AEAO zu § 179, Nr. 2 Abs. 1 Satz 5). Ist in einer einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung die gesonderte Feststellung über den verrechenbaren Verlust nicht vorgenommen worden, ist seine nachträgliche Feststellung kein Fall der Ergänzung i. S. des § 179 Abs. 3 AO, sondern seine Notwendigkeit folgt daraus, dass es sich dabei um eine verfahrensrechtlich unabhängige gesonderte Feststellung handelt (BFH v. 11.07.2006, VIII R 10/05, BStBl II 2007, 96). Hat das FA den verbleibenden Verlustvortrag nur für bestimmte Einkunftsarten gesondert festgestellt, kann eine fehlende Feststellung für eine weitere Einkunftsart nicht durch Ergänzungsbescheid nachgeholt werden (BFH v. 17.12.2008, IX R 94/07, BStBl II 2009, 444).

 

Tz. 23

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Durch Ergänzungsbescheid kann nur ein wirksamer aber unvollständiger bzw. lückenhafter Feststellungsbescheid ergänzt werden (AEAO zu § 179, Nr. 2 Abs. 1 Satz 1). Daher ist ein Feststellungsbescheid nicht ergänzungsfähig, wenn er wegen seiner Unvollständigkeit nichtig und unwirksam ist.

 

Tz. 24

Stand: 22. Auflage – ET: 10/2018

Fälle zulässiger Ergänzung sind u. a.:

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