BMF, 27.7.2016, IV C 3 - S 2255/07/10005 :004/IV C 5 - S 2333/13/10003

Einkommensteuerliche Behandlung der Beitrage und Leistungen

Bezug: Anwendung der BFH-Entscheidungen vom 13.11.2012, VI R 20/10 (BStBl 2013 II S. 405), vom 24.9.2013, VI R 6/11 (BStBl 2016 II S. …), vom 23.10.2013, X R 33/10 (BStBl 2014 II S. 103), vom 26.11.2014, VIII R 31/10 (BStBl 2016 II S. …), VIII R 38/10, (BStBl 2016 II S. …), VIII R 39/10, (BStBl 2016 II S. …), vom 2.12.2014, VIII R 40/11 (BStBl 2016 II S. …), vom 16.9.2015, I R 83/11 (BStBl 2016 II S. …) und vom 1.10.2015, X R 43/11 (BStBl 2016 II S. …)
 

I. Allgemeines

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Leibrenten und andere Leistungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung, aus der landwirtschaftlichen Alterskasse, aus den berufsständischen Versorgungseinrichtungen und aus Basisrentenverträgen unterliegen seit 2005 in Deutschland grundsätzlich der nachgelagerten Besteuerung. Hierzu gehören auch Leibrenten und andere Leistungen aus vergleichbaren ausländischen Versorgungseinrichtungen.

2

Bei der Anwendung des deutschen Steuerrechts ist eine rechtsvergleichende Qualifizierung der ausländischen Einkünfte nach deutschem Recht vorzunehmen. Eine Vergleichbarkeit von ausländischen Alterseinkünften mit inländischen Alterseinkünften ist dann anzunehmen, wenn die ausländische Leistung in ihrem Kerngehalt den gemeinsamen und typischen Merkmalen der inländischen Leistung entspricht.

3

Einkünfte des § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG dienen der Basisversorgung des Versicherten. Wesentliche Merkmale der Basisversorgung sind die Zahlung der Renten erst bei Erreichen einer bestimmten Altersgrenze bzw. bei Erwerbsunfähigkeit und die Funktion als Entgeltersatzleistung in der Grundkonzeption der Lebensunterhaltssicherung. Die tatsächliche Verwendung als Altersversorgung wird grundsätzlich dadurch sichergestellt, dass die Rentenversicherungsansprüche nicht beleihbar, nicht vererblich, nicht veräußerbar, nicht übertragbar und nicht kapitalisierbar sind. Weitere Merkmale sind, dass die Beitragszahlungen auf einer gesetzlichen Anordnung beruhen, die Versicherung für den betroffenen Personenkreis obligatorisch ist und die Leistungen als Leistungen öffentlich-rechtlicher Art zu erbringen sind.

 

II. Schweizerisches Altersvorsorgesystem

4

Das schweizerische Altersvorsorgesystem beruht auf folgenden drei Säulen (sog. „Drei-Säulen-System”):

  • Erste Säule: die staatliche Vorsorge (AHV, IV),
  • Zweite Säule: die berufliche Vorsorge (Pensionskassen) und
  • Dritte Säule: die private Vorsorge.
 

1. Säule 1: Staatliche Vorsorge

5

Die staatliche Vorsorge dient der Deckung des Existenzbedarfs. Darunter fallen die Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und die Invalidenversicherung (IV). Rentenleistungen bzw. Einmalauszahlungen aus der schweizerischen AHV und der IV gehören zur Basisversorgung im schweizerischen Drei-Säulen-System. Sie sind mit der deutschen gesetzlichen Sozialversicherungsrente vergleichbar. Die Aufwendungen für die AHV und IV werden daher steuerlich wie Beiträge in die deutsche Rentenversicherung (§ 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 1 Buchstabe a EStG) behandelt und ihre Leistungen unterliegen der nachgelagerten Besteuerung nach § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG.

 

2. Säule 2: Berufliche Vorsorge

6

Die berufliche Vorsorge erfolgt über eine in das Register für die berufliche Vorsorge eingetragene Vorsorgeeinrichtung (z.B. Pensionskasse, Stiftung oder Freizügigkeitskonto). Ziel der zweiten Säule ist es, die Leistungen der AHV so zu ergänzen, dass die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung im Rentenalter in angemessener Weise ermöglicht wird. Im Rahmen einer nichtselbständigen Erwerbstätigkeit leisten sowohl Arbeitnehmer als auch Arbeitgeber Beiträge an die Vorsorgeeinrichtung.

7

Innerhalb der beruflichen Vorsorge wird zwischen einer gesetzlichen Mindestversicherung nach dem Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25.6.1982 (BVG) durch die Vorsorgeeinrichtung (dem „Obligatorium” – Säule 2a) und einer weitergehenden Vorsorgeverpflichtung aufgrund Reglement (dem „Überobligatorium” – Säule 2) unterschieden.

8

Die Beitragszahlung des Arbeitgebers und des Arbeitnehmers an eine Vorsorgeeinrichtung erfolgt durch den Arbeitgeber für das Obligatorium und Überobligatorium im Regelfall in einem Betrag. Die Vorsorgeeinrichtungen führen für ihre Versicherten individuelle Alterskonten nach den BVG-Normen. Diese sog. „Schattenrechnungen” ermöglichen für die steuerliche Beurteilung eine Aufschlüsselung der Beiträge.

 

2.1 Säule 2a: Obligatorium

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Das BVG sieht vor, dass Arbeitnehmer, die in der Schweiz beschäftigt sind, das 17. Lebensjahr vollendet haben und einen Jahreslohn von mehr als 21.150 CHF (Wert ab 2015 gemäß Artikel 7 BVG) beziehen, in einer Personalvorsorgeeinrichtung zu versichern sind. Die notwendigen Rechtsbeziehungen zwischen einem Arbeitnehmer und einer Vorsorgeeinrichtung entstehen mit dem Abschluss eines Arbeitsvertrags. Der Arbeitgeber, der obligatorisch ...

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