Eine "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" in § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 3 EStG setzt voraus, dass ein Gebäude dazu bestimmt und geeignet ist, Menschen auf Dauer Unterkunft und Aufenthalt zu ermöglichen. Das trifft für ein im Außenbereich in einer Kleingartenanlage in einem sog. Wochenend- und Ferienhausgebiet belegenes, voll erschlossenes Gartenhaus, das baurechtlich nicht ganzjährig bewohnt werden darf, nicht zu. Insoweit ist eine rechtswidrige Duldung der Nutzung zu Wohnzwecken durch die Bauverwaltung unerheblich.
Der Ausdruck "Nutzung zu eigenen Wohnzwecken" setzt zwar lediglich voraus, dass eine Immobilie zum Bewohnen geeignet ist und vom Steuerpflichtigen (Stpfl.) auch bewohnt wird. Ein Gebäude wird auch dann zu eigenen Wohnzwecken genutzt, wenn es der Stpfl. nur zeitweilig bewohnt, sofern es ihm in der übrigen Zeit als Wohnung zur Verfügung steht. Allerdings dient ein Gebäude nur dann zu Wohnzwecken, wenn es dazu bestimmt und geeignet ist, Menschen auf Dauer Unterkunft und Aufenthalt zu ermöglichen.
Der Zweck eines Kleingartens ist im Wesentlichen die private gärtnerische Nutzung. Das dauernde Wohnen in dort errichteten Gartenhäuser dient weder der Zweckerfüllung noch ist sie erlaubt (vgl. § 3 Abs. 2 des Bundeskleingartengesetzes). Im Streitfall hatte auch die Bauverwaltung der zuständigen Stadt bestätigt, dass die Grundstücke der Miteigentümergemeinschaft, an der der Stpfl. einen Miteigentumsanteil gehalten und im Streitjahr veräußert hatte, in einem sog. Wochenend- und Ferienhausgebiet liegen und Gartenhäuser in diesem Gebiet nicht ganzjährig bewohnt werden dürfen.
Der Stpfl. vertrat im weiteren Verlauf des Verfahrens die Auffassung, dass der Duldung einer Nutzung zu Wohnzwecken durch die Bauverwaltung Bestandsschutz zukomme. Er verkennt dabei jedoch, dass eine solche rechtswidrige Duldung der Bauaufsichtsbehörde, selbst wenn sie über viele Jahre erfolgt ist, nicht zur Rechtmäßigkeit führt. Ein Bestandsschutz kommt baulichen Anlagen nur zu, wenn sie in ihrem Bestand und ihrer Funktion in der Vergangenheit so genehmigt worden sind oder bei Errichtung oder irgendwann im Laufe ihres Bestehens Rechtmäßigkeit erlangt haben, insb. wenn eine Genehmigungspflicht bei ihrer Errichtung nicht bestanden hat oder später, z.B. durch bauliche Veränderungen entfallen ist, und der erlangte Bestandschutz im Laufe der Zeit auch nicht wieder eingebüßt worden ist. Derartiges wurde vom Stpfl. jedoch nicht nachgewiesen (FG München v. 15.9.2020 – 2 K 1316/19, Rev. eingelegt, Az. d. BFH: IX R 5/21).
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