Ist die Selbstanzeige gem. § 371 Abs. 2 Nr. 3 AO allein wegen Überschreitens der 25.000 EUR-Schwelle ausgeschlossen, so kann der Täter freiwillig die Regelung des § 398 a AO in Anspruch nehmen. Hierzu muss er die Steuern nachzahlen und innerhalb einer angemessenen Frist einen Zuschlag auf die hinterzogene Steuerschuld sowie Hinterziehungs- bzw. Nachzahlungszinsen zahlen. Dann wird er von Strafverfolgung wegen der Steuerhinterziehung verschont. Seit dem 1.1.2015 gilt ein gestaffelter Zuschlag.
§ 398 a AO gilt nicht, wenn die Selbstanzeige aus anderen Gründen ausgeschlossen ist, z. B. bei Unvollständigkeit. Stellt sich dies später heraus, so kann das Strafverfahren wieder aufgenommen werden. Die Zahlung des Zuschlags gem. § 398 a AO führt zu keinem sog. Strafklageverbrauch und schafft daher keine Rechtssicherheit.
Gestaffelter Zuschlag ab 1.1.2015
Für Selbstanzeigen ab 1.1.2015 wurde der pauschale Zuschlag i. S. d. § 398 a (früher 5 %) nun wie folgt differenziert (§ 398 Abs. 1 Nr. 2 AO):
- 10 % der hinterzogenen Steuer, wenn der Hinterziehungsbetrag 100.000 EUR nicht übersteigt,
- 15 % der hinterzogenen Steuer, wenn der Hinterziehungsbetrag 100.000 EUR übersteigt und 1.000.000 EUR nicht übersteigt,
- 20 % der hinterzogenen Steuer, wenn der Hinterziehungsbetrag 1.000.000 EUR übersteigt.
Der Gesetzgeber verteuert damit das "Erkaufen" der Straffreiheit erheblich entsprechend der politischen Absicht. Bemessung des Zuschlages: Nach m. E. zutreffender Ansicht bemisst sich sowohl der Hinterziehungsbetrag (für die Frage, welche o. g. Grenze überschritten ist) als auch die hinterzogene Steuer nach der jeweiligen noch nicht verjährten Straftat (definiert durch Steuerart und Besteuerungszeitraum) und nicht nach der Summe aller strafrechtlich nicht verjährten Zeiträume. Hierzu fehlt jedoch höchstrichterliche Rechtsprechung, sodass der Mandant auf dieses Risiko hingewiesen werden sollte. In der Gesetzesbegründung stellt der Gesetzgeber klar, dass sich der Geldbetrag (Prozentsatz) nicht auf alle steuerlich nachzuzahlenden Steuern bezieht.
Kompensationsverbot: Zu einer teuren Auswirkung führt § 398 a Abs. 2 AO in der Fassung ab 1.1.2015: Für die Bemessung des Hinterziehungsbetrages gilt das Kompensationsverbot gem. § 370 Abs. 4 AO. Dies bedeutet v.a. bei der USt, dass der Prozentsatz des Zuschlages nicht auf den Saldo zwischen USt und Vorsteuer, sondern auf die hinterzogenen – nicht saldierten – Einzelbeträge (USt bzw. Vorsteuer) angewandt wird.
Weiterhin schafft der Gesetzgeber seit 1.1.12015 Klarheit, dass § 398 a AO zu keinem Strafklageverbrauch führt, also eine Wiederaufnahme möglich ist, wenn die Angaben unvollständig waren (§ 398 a Abs. 3 AO). Es ist umstritten, ob dies auch für Selbstanzeigen vor dem 1.1.2015 gilt. M. E. muss aber aus Gründen der Verhältnismäßigkeit auch insoweit analog die Bagatellgrenze des BGH i. H. v. bis zu 5 % gelten.[1] Dies wäre nur konsequent. Kommt es zur Wiederaufnahme oder tritt das Absehen von Strafbefreiung aus anderen Gründen nicht gem. § 398 a AO ein, so wird der bereits gezahlte Zuschlag nicht erstattet. Dies regelt nun seit 1.1.2015 ausdrücklich § 398 a Abs. 4 Satz 1 AO.
Anrechnung
U gibt im März 2015 eine Selbstanzeige für USt 2013 ab (Mehrsteuer 120.000 EUR) und zahlt neben der Mehrsteuer einen Zuschlag von 15 % auf 120.000 EUR. Die Zinsen i. H. v. 6 % p. a. (als neue Wirksamkeitsvoraussetzung für § 398 a AO) kann er mangels überraschend fehlender Liquidität nicht innerhalb der gesetzten strafrechtlichen Frist zahlen. Damit wird nicht gem. § 398 a AO von Strafe abgesehen. Die Zahlung des Zuschlages i. H. v. 15 % war "umsonst" und wird nicht erstattet. Allerdings "kann" das Gericht diesen Betrag auf eine Geldstrafe anrechnen, wenn es eine Geldstrafe wegen dieser Steuerhinterziehung verhängt (§ 398 a Abs. 4 Satz 1 AO). Das Gesetz sieht nach seinem Wortlaut keine zwingende Anrechnung vor. M. E. muss das Gericht jedoch eine Anrechnung vornehmen, wenn es keine besonderen Ausnahmegründe darlegen kann. Dies entspricht dem Gebot der Fairness im Rechtsstaat, da hinsichtlich der Zahlung eine Zweckverfehlung eingetreten ist und der Staat ansonsten als eine Einrichtung erscheinen würde, die dem Betroffenen trickreich Geld entlockt. Es ist erkennbar nicht die Absicht eines Betroffenen, dem Staat in dieser Angelegenheit Geld zu schenken und für ein "Behaltendürfen" besteht m. E. keine Rechtfertigung. Die Neuregelung ist daher m. E. rechtswidrig, soweit die Staatskasse eine Zahlung behält, ohne diese anzurechnen und nicht zu erstatten.
Einzelfallbetrachtung
Angesichts des hohen Preises für das "Freikaufen" gem. § 398 a AO sollte im Einzelfall abgewogen werden, ob eine Selbstanzeige in diesen Fällen tatsächlich noch die preisgünstigste Variante darstellt oder die Lösung mittels § 153 a StPO "billiger" ist. Dies kann aber nur eine Einzelfallberatung klären, da jeder Fall anders gelagert ist. Generelle Aussagen sind hierzu nicht möglich.
Angemessene Frist
Wenn eine Selbstanzeige zunächst mit...
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