Prof. Rolf-Rüdiger Radeisen

3.5.1 Allgemeines

 

Rz. 62

Bei wirtschaftlicher Betrachtung schließen sonstige Leistungen mitunter unselbstständige Lieferungsvorgänge als Nebenleistungen ein. Es kommt auch der umgekehrte Fall vor, dass Lieferungen sonstige Leistungen einschließen. Unselbstständige Nebenleistungen im Rahmen eines einheitlichen wirtschaftlichen Vorgangs liegen vor, wenn sie für den Abnehmer keinen eigenen Zweck darstellen, sondern lediglich das Mittel sind, um die vom Leistenden erbrachte Hauptleistung optimal in Anspruch nehmen zu können. Maßgebend sind die jeweiligen Gesamtumstände des Einzelfalls und die Sicht des Durchschnittsverbrauchers.[1] In bestimmten Fällen – z. B. wenn es um die Bestimmung des Orts der Leistung oder die Gewährung einer Steuerbefreiung geht – ist aus systematischen Gründen auch wichtig, abzugrenzen, ob eine sonstige Leistung zu einer anderen sonstigen Leistung in einem Haupt- und Nebenleistungsverhältnis steht oder ob es sich um jeweils eigenständige Hauptleistungen handelt. Die unselbstständige Nebenleistung teilt nach dem Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung umsatzsteuerrechtlich das Schicksal der Hauptleistung. Sie kann daher, wenn die Hauptleistung steuerpflichtig ist, nicht steuerfrei sein; auch ist der Steuersatz bei Haupt- und Nebenleistung nach der Hauptleistung zu bestimmen.

3.5.2 Beispielsfälle zur Abgrenzung von Nebenleistungen

 

Rz. 63

Beförderungsleistungen können eine eigenständige Leistung darstellen, aber auch – typischerweise im Rahmen des Versandhandels – unselbstständige Nebenleistung zu einer Hauptleistung sein. Darüber hinaus sind die folgenden Einzelfälle zu beachten:

  • Bei der Bergung von Kies aus dem Meer ist die Beförderung des an Bord genommenen Materials in jedem Fall Nebenleistung zur Bergung, unabhängig, ob diese eine Lieferung oder eine sonstige Leistung darstellt.[1]
  • Bei Nachnahmelieferungen ist der Kaufpreiseinzug Nebenleistung zur Beförderung.[2]
  • Viehtransporte, die ein Viehagent für seinen Auftraggeber durchführt, sind keine Nebenleistungen zum Vermittlungsgeschäft.[3]
 

Rz. 64

Grabpflege und Gartenbauarbeiten

Pflanzenlieferungen, die vom beauftragten Unternehmen im Rahmen eines langfristigen Grabpflegevertrags erbracht werden, kommt kein selbstständiger rechtlicher Gehalt zu und sind deshalb Teil der einheitlichen Grabpflegeleistung.[4] Auch die Lieferung von Pflanzen bildet mit damit im Zusammenhang stehenden Gartenbauarbeiten eine einheitliche komplexe Leistung, wenn auf der Grundlage eines Gesamtkonzepts etwas selbstständiges Drittes (Gartenanlage) geschaffen wird.[5] Übernimmt aber der Betreiber einer Baumschule auf Wunsch eines Teils seiner Kunden auch das Einpflanzen der dort gekauften Pflanzen, können nach Auffassung des BFH[6] die (dem ermäßigten Steuersatz unterliegende) Lieferung der Pflanzen und das (dem Regelsteuersatz unterliegende) Einpflanzen umsatzsteuerrechtlich jeweils selbstständige Leistungen sein.

 

Rz. 65

Neben der Abgrenzung von Werklieferung oder Werkleistung sind in der Kfz-Wirtschaft auch folgende Entscheidungen zu beachten:

  • Das Aufziehen von Reifen ist Nebenleistung zur Lieferung der Reifen[7] ebenso
  • ist die Lieferung von Öl (Ölwechsel) im Rahmen einer Kfz-Inspektion Nebenleistung zur sonstigen (Inspektions)Leistung.[8]

Keine unselbstständige Nebenleistung zur Fahrzeuglieferung ist die Verschaffung von Versicherungsschutz durch den Gebrauchtwagenverkäufer.[9] Einem Wandel unterlag in diesen Fällen aber die Rechtsprechung, ob es sich bei der Garantiezusage um eine steuerfreie oder eine steuerpflichtige Leistung handelt. Während der BFH[10] früher wohl stets von einer steuerfreien Leistung ausging, ist er seit 2010 zu einer differenzierteren Sichtweise gekommen. Hat der Käufer einen unmittelbaren Anspruch auf Geld gegenüber dem Versicherer, wird (steuerfrei) Versicherungsschutz verschafft. Kann der Käufer zwischen Reparatur durch seinen Händler oder hat er einen Reparaturkostenersatzanspruch, liegt eine steuerpflichtige sonstige Leistung vor.[11]

 

Rz. 66

Kinos:

Keine unselbstständige Nebenleistung zur Filmvorführung sind

  • Schallplattenlieferungen bei Pornokinos[12],
  • der Verkauf von Speiseeis an Kinobesucher[13] sowie
  • der Verkauf von Getränken an Kinobesucher.[14]
 

Rz. 67

Kreditgeschäft:

Unselbstständige Nebenleistungen zu Kreditgeschäften sind

  • die Übernahme der Gewährleistung[15],

  • die Schätzung des Grundstückswerts und Bestellung einer Hypothek durch

    • eine Hypothekenbank[16],
    • einen Versicherungsverein[17],
    • einen Pfandleiher[18] und
  • eine Computeranalyse, die ähnlich einer Kaufberatung den Kunden bei der Auswahl des seiner Situation und seinen Bedürfnissen am besten entsprechenden Finanzprodukts unterstützt.[19]
 

Rz. 68

Lizenzverträge:

Beratungsleistungen des Lizenzgebers im Rahmen eines Lizenzvertrags sind unselbstständige Nebenleistungen zur Hauptleistung.[20]

 

Rz. 69

Lotteriegeschäft:

Die Überweisung des Gewinns ist keine selbstständige Leistung, die mit dem Lotteriegeschäft nichts zu tun hat, sondern ein untrennbarer Bestandteil und d...

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