Dr. Hans-Joachim Horn

2.3.1 Bezeichnung des Pflichtigen

 

Rz. 4

Die Anordnung muss die Person des Pflichtigen bezeichnen. Sind mehrere Pflichtige vorhanden – ist also z. B. die Aufforderung zur Abgabe einer ESt-Erklärung gegenüber beiden Ehegatten ergangen – muss gegenüber jedem von ihnen eine Androhung erfolgen[1]. Unter den Voraussetzungen des § 122 Abs. 7 AO kann die Androhung für mehrere Pflichtige in einem Schriftstück zusammengefasst werden. Auch in diesem Fall liegt aber für jeden Pflichtigen ein selbstständiger Verwaltungsakt vor. Die Androhung muss daher klar erkennen lassen, welches Zwangsmittel dem einzelnen Pflichtigen jeweils angedroht wird[2].

[1] Neumann, in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 332 AO Rz. 9; Kruse, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 332 AO Rz. 10; FG Düsseldorf v. 8.12.1981, XIII/IV 39/78 AO, EFG 1982, 498.
[2] FG Düsseldorf v. 8.12.1981, XIII/IV 39/78 AO, EFG 1982, 498.

2.3.2 Bezeichnung der Verpflichtung

 

Rz. 5

Auch der Inhalt der durchzusetzenden Verpflichtung muss sich aus der Androhung eindeutig ergeben. Soll gegenüber dem Pflichtigen eine Mehrzahl von Verhaltenspflichten durchgesetzt werden, muss die Androhung für jede einzelne Verpflichtung getrennt ergehen[1]. Ist der Stpfl. z. B. zur Abgabe der Steuererklärungen für mehrere Jahre und/oder für unterschiedliche Steuerarten aufgefordert worden, muss das Zwangsmittel für jede einzelne dieser Erklärungen einzeln bezeichnet werden. Die getrennte Zwangsmittelandrohung für jede einzelne Verpflichtung erfordert aber nicht, dass die verschiedenen Zwangsmittelandrohungen jeweils in gesonderten Schriftstücken ergehen müssen[2]. Es muss lediglich klar zum Ausdruck gebracht werden, welches angedrohte Zwangsmittel sich jeweils auf welche Verpflichtung bezieht.

[2] BFH v. 6.11.2003, VII B 149/03, BFH/NV 2004, 159; Kruse, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 332 AO Rz. 10; Hohrmann, in HHSp, AO/FGO, § 332 AO Rz. 17; Neumann, in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 332 AO Rz. 13.

2.3.3 Bezeichnung des Zwangsmittels

 

Rz. 6

Die Androhung muss sich auf ein bestimmtes Zwangsmittel beziehen. Der Pflichtige muss eindeutig erkennen können, mit der Anwendung welches Zwangsmittels er bei Nichterfüllung der Verpflichtung zu rechnen hat. Dies schließt die unbestimmte Androhung nicht näher genannter Zwangsmittel ebenso aus wie die alternative Androhung unterschiedlicher Zwangsmittel[1].

 

Rz. 7

Zwangsgeld ist nach § 332 Abs. 2 S. 3 AO in bestimmter Höhe anzudrohen. Richtet sich die Androhung gegen mehrere Pflichtige, so muss aus der Androhung eindeutig hervorgehen, welcher Zwangsgeldbetrag gegenüber dem einzelnen Pflichtigen jeweils angedroht wird.

Fraglich ist, ob das Bestimmtheitserfordernis gewahrt ist, wenn in der Androhung nur ein Höchstbetrag angegeben wird. Dies wird z. T. mit der Begründung verneint, dass der Pflichtige in diesem Fall nicht genau erkennen könne, mit der Festsetzung welches Betrags er zu rechnen habe[2]. Diese Auffassung steht aber in Widerspruch dazu, dass die Festsetzung[3] eines geringeren als des angedrohten Zwangsgeldbetrags allgemein für zulässig gehalten wird[4]. Die Angabe eines Höchstbetrags reicht daher zur Wahrung des Bestimmtheitserfordernisses aus.

Will sich die Finanzbehörde die Möglichkeit offenhalten, bei Uneinbringlichkeit des Zwangsgelds Ersatzzwangshaft zu erwirken, muss sie bereits in der Androhung auf diese Möglichkeit hinweisen[5].

 

Rz. 8

Bei der Androhung der Ersatzvornahme sind die mit der Ausführung verbundenen Kosten vorläufig zu veranschlagen. Dadurch soll dem Pflichtigen das zu erwartende Kostenrisiko vor Augen geführt werden[6]. Unterbleibt dieser Kostenanschlag, so stellt die Androhung keine wirksame Grundlage für die Ausführung des Zwangsmittels auf Kosten des Pflichtigen dar[7]. Die Veranschlagung eines zu geringen Betrags lässt die Wirksamkeit der Androhung unberührt[8]. Wird allerdings erkennbar, dass die Kostenschätzung deutlich zu niedrig ist, hat die Finanzbehörde den Pflichtigen zur Vermeidung von Amtshaftungsansprüchen rechtzeitig auf die zu erwartende Kostenüberschreitung hinzuweisen. Die Zahlung eines Kostenvorschusses kann von dem Pflichtigen nicht verlangt werden[9].

[1] Neumann, in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 332 AO Rz. 9; vgl auch BGH v. 17.3.2005, 5 StR 328/04, BFH/NV Beilage 2006, 92.
[2] Hohrmann, in HHSp, AO/FGO, § 332 AO Rz. 19; Kruse, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 332 AO Rz. 8.
[4] S. § 333 AO Rz. 5.
[6] Kruse, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 332 AO Rz. 15.
[7] Kruse, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 332 AO Rz. 15.
[8] Neumann, in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 332 AO Rz. 15; Kruse, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 331 AO Rz. 15; vgl. auch § 13 Abs. 4 S. 2 VwVG.
[9] Hohrmann, in HHSp, AO/FGO, § 332 AO Rz. 24; Kruse, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 332 Rz. 15.

2.3.4 Fristsetzung

 

Rz. 9

Zur Erfüllung der Verpflichtung ist in der Androhung eine angemessene Frist zu bestimmen[1]. Ungeachtet des allgemein gefassten Wortlauts kommt eine solche Fristbestimmung nur bei Handlungspflichten, nicht aber bei Duldungs- und Unterlassungspflichten in Betracht[2].

Die Fristbestimmung ist unverzichtbarer Bestandteil der Androhung. Ihr Fehlen macht die Anordnung unwirksam[3]. Die F...

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