Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 251 Vollstreckbare Verwaltungsakte / 4.6.6 ESt bei abgesonderter Befriedigung

Rz. 82

Bestimmte dingliche Rechte gewähren im Insolvenzverfahren ein Recht auf eine abgesonderte Befriedigung. Der mit dem Absonderungsrecht belastete Gegenstand ist zwar Gegenstand der Insolvenzmasse, doch hat der absonderungsberechtigte Gläubiger das Recht, sich aus dem Gegenstand zu befriedigen.^[1] Absonderungsrechte der Gläubiger bestehen nach §§ 49ff. InsO bei folgenden Rechten:

• dingliche Belastungen von Grundstücken, insbesondere Hypothek, Grundschuld und Rentenschuld, deren Wirkung sich auch auf das Zubehör des jeweiligen Grundstücks (Hypothekenzusammenhang) erstreckt, sowie in Fällen der Zwangsverwaltung von Grundstücken^[2];
• rechtsgeschäftlich bestellte Pfandrechte an Sachen und Rechten^[3];
• gesetzliche Pfandrechte einschließlich der besitzlosen Pfandrechte, Pfändungspfandrechte und Zurückbehaltungsrechte^[4];
• pfandrechtsähnliche Rechte wie Sicherungsübereignung und Sicherungsabtretung, ferner der verlängerte oder fortgesetzte Eigentumsvorbehalt.^[5] Demgegenüber berechtigt der normale Eigentumsvorbehalt nach § 47 InsO sogar zur Aussonderung, der Eigentümer kann also die Herausgabe des Gegenstands verlangen, da dieser nicht zur Insolvenzmasse gehört;
• Sicherheiten für Bund, Länder und Gemeinden aufgrund zoll- oder steuerrechtlicher Bestimmungen^[6]; die Finanzverwaltung hat hierbei nach § 28 Abs. 2 S. 1 InsO wie jeder andere Gläubiger auch nach einer Aufforderung dem Insolvenzverwalter unverzüglich anzuzeigen, welche Absonderungsrechte bestehen. Diese können sich für die Finanzverwaltung vor allem im Rahmen des § 76 AO ergeben.

Rz. 83

Bei der Verwertung des mit dem Absonderungsrecht belasteten Gegenstands kann es zu einem steuerpflichtigen Gewinn kommen, insbesondere durch die Realisierung stiller Reserven. Bei der Zwangsverwaltung kommt es zu steuerpflichtigen Einnahmen in einer Einkunftsart.^[7] Die Behandlung dieser Gewinne im Rahmen der Absonderung ist in der InsO nicht ausdrücklich geregelt. Der BFH folgt in seiner grundsätzlichen Einordnung der Rspr., die er für die Besteuerung aufgedeckter stiller Reserven im Insolvenzverfahren verfolgt.^[8] Demnach wäre die ESt Masseverbindlichkeit, da sie aus Handlungen des Insolvenzverwalters resultiert. Der BFH hat jedoch die Einstufung als Masseverbindlichkeit insofern bei der Verwertung im Rahmen der Absonderung korrigiert, als diese nur dann Masseverbindlichkeiten seien, sofern der Erlös auch in die Masse geflossen ist.^[9] Nicht entschieden hat der BFH die Behandlung der ESt, die auf dem Teil beruht, der aus der abgesonderten Befriedigung resultiert. Diese wird man nach den hier vertretenen insolvenzrechtlichen Kriterien als Insolvenzforderung anzusehen haben.^[10]

[1] Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 9. Aufl. 2021, 161ff.

[2] § 49 InsO.

[3] § 50 Abs. 1 InsO.

[4] § 50 Abs. 1, 2, § 51 Nr. 2 und 3 InsO.

[5] § 51 Nr. 1 InsO.

[6] § 51 Nr. 4 InsO.

[7] Vermietung und Verpachtung (§ 21 EStG) oder Gewerbebetrieb (§ 15 EStG).

[8] BFH v. 14.2.1978, VIII R 28/73, BStBl II 1978, 356; BFH v. 29.3.1984, IV R 271/83, BStBl II 1984, 602; BFH v. 16.5.2013, IV R 23/11, BStBl II 2013, 759.

[9] BFH v. 14.2.1977, VIII R 28/73, BStBl II 1978, 356.

[10] Frotscher, Besteuerung bei Insolvenz, 9. Aufl. 2021, 164ff.