Schwarz/Pahlke/Keß, AO § 148 Bewilligung von Erleichterungen / 2 Verfahren der Bewilligung

2.1 Bewilligung als Verwaltungsakt

Rz. 4

Soweit die Bewilligung der Erleichterung im Einzelfall erfolgt, handelt die Behörde durch einen begünstigenden Verwaltungsakt.^[1] Soll die Bewilligung für eine bestimmte Fallgruppe ausgesprochen werden, so muss eine Allgemeinverfügung i. S. v. § 118 S. 2 AO ergehen. Es kann jedoch dahingestellt bleiben, ob stets die an eine Allgemeinverfügung zu stellenden Anforderungen erfüllt sind^[2], oder ob es sich um eine mangels ausreichender Ermächtigung fehlerhafte Verwaltungsanweisung^[3] handelt. Auch auf eine solche Verwaltungsanweisung kann sich der Stpfl. unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes berufen (s. Rz. 2). Erleichterungen werden grundsätzlich nur auf Antrag bzw. mit Zustimmung des Stpfl. gewährt.^[4]

[1] § 118 S. 1 AO.

[2] Drüen, in Tipke/Kruse AO/FGO, § 148 AO Rz. 15.

[3] Trzaskalik, in HHSp, AO/FGO, § 148 AO Rz. 13.

[4] Vgl. AEAO zu § 148 S. 4.

2.2 Besonderheiten der Bewilligung

Rz. 5

Die Erleichterung kann nach § 148 S. 2 AO auch mit Rückwirkung ausgesprochen werden. Durch eine solche rückwirkende Bewilligung stellt die Regelung die Ordnungsmäßigkeit der Buchführung wieder her. Eine rückwirkende Bewilligung darf aber nur dann erfolgen, wenn die Erleichterung bei rechtzeitigem Antrag bewilligt worden wäre. Die Rückwirkung darf nämlich nicht dazu missbraucht werden, ungerechtfertigtes Fehlverhalten, das eine Steuerordnungswidrigkeit nach § 379 Abs. 1 AO darstellen würde, nachträglich zu sanktionieren.^[1]

Rz. 6

Die Bewilligung kann nach §§ 130, 131 AO geändert werden.^[2] Sie erfolgt nach § 148 S. 3 AO stets – auch ohne besondere Erwähnung – unter gesetzlichem Widerrufsvorbehalt, sodass der Widerruf nach § 131 Abs. 2 Nr. 1 AO jederzeit möglich ist.^[3] Der Widerruf wirkt hierbei nur für die Zukunft. Eine Rücknahme ist hingegen unter den Voraussetzungen von § 130 Abs. 2 und 3 zulässig.

[1] Trzaskalik, in HHSp, AO/FGO, § 148 AO Rz. 14.

[2] Mittelhammer, in Zugmaier/Nöcker, AO, 1. Aufl. 2021, § 148 AO Rz. 14.

[3] Klein/Rätke, AO, 16. Aufl. 2022, § 148 Rz. 2.

2.3 Rechtsbehelf

Rz. 7

Gegen die Ablehnung eines Antrags auf Bewilligung von Erleichterungen ist der Einspruch nach § 347 AO gegeben.^[1] Ein vorläufiger Rechtsschutz durch Aussetzung der Vollziehung nach § 361 AO bzw. § 69 FGO kommt nicht in Betracht, sondern nur in Ausnahmefällen kann eine einstweilige Anordnung durch das FG nach § 114 FGO erlassen werden. Gegen die ablehnende Einspruchsentscheidung^[2] hat der Stpfl. die Möglichkeit, Verpflichtungsklage^[3] beim FG zu erheben. Das zuständige FG kann die Entscheidung der Finanzbehörde gem. § 102 FGO allerdings nur auf eine Ermessensüberschreitung bzw. einen Ermessensfehlgebrauch hin überprüfen. Zum Streitwert der Klage s. FG Hamburg v. 5.3.1979, I 17/77, EFG 1979, 514.

[1] Mittelhammer, in Zugmaier/Nöcker, AO, 1. Aufl. 2021, § 148 AO Rz. 19.

[2] § 367 AO.

[3] § 40 FGO.