Nichtunternehmerische Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gebäudes, Umsetzung der Seeling-Rechtsprechung

OFD Koblenz, 14.7.2008, S 7206/S 7300 A - St 44 5

1. Zuordnung des Gebäudes zum Unternehmen

1.1 Zuordnungswahlrecht

Beträgt die unternehmerische Nutzung eines gemischt genutzten Gebäudes mindestens 10 % (§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG), so bestehen für den Unternehmer – wie bisher – folgende Zuordnungsmöglichkeiten, zwischen denen er frei wählen kann:

• Zuordnung des gesamten Gebäudes zum unternehmerischen Bereich,
• Zuordnung des gesamten Gebäudes zum nichtunternehmerischen Bereich,
• Zuordnung nur des unternehmerisch genutzten Gebäudeteils zum Unternehmen und Zuordnung des verbleibenden Gebäudeteils zum nichtunternehmerischen Bereich (sog. getrennte Zuordnung).

Dieses Zuordnungswahlrecht besteht auch bei einem im Übrigen für eigene Wohnzwecke genutzten Einfamilienhaus, in dem der Unternehmer ein Arbeitszimmer mit mindestens 10 % der Gesamtnutzfläche für seine unternehmerische Tätigkeit verwendet (Bsp. 3 des BMF-Schreibens vom 13.4.2004, IV B 7 – S 7300 – 26/04).

1.2 Zuordnung des Gebäudes zum Unternehmen nur bei Vorliegen eindeutiger Beweisanzeichen

Die Zuordnung zum Unternehmen erfordert eine durch Beweisanzeichen gestützte Zuordnungsentscheidung des Unternehmers, welche bereits bei Anschaffung oder Herstellung des Gebäudes zu treffen ist und später nicht rückwirkend, sondern nur über eine Entnahme oder Einlage korrigiert werden kann. Die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs ist regelmäßig ein gewichtiges Indiz für, die Unterlassung des Vorsteuerabzugs ein ebenso gewichtiges Indiz gegen die Zuordnung des Gegenstandes zum Unternehmen. Ist bei Anschaffung oder Herstellung eines Gebäudes ein Vorsteuerabzug nicht möglich, kann eine teilweise oder vollständige Zuordnung zum Unternehmen angenommen werden, wenn der Unternehmer gegenüber dem FA durch eine schriftliche Erklärung spätestens bis zur Abgabe der Umsatzsteuererklärung für das Jahr, in dem die jeweilige Leistung bezogen worden ist, erklärt, dass und in welchem Umfang er das Gebäude dem Unternehmen zugeordnet hat. Dies gilt entsprechend, wenn ein Vorsteuerabzug nur teilweise möglich ist und sich aus dem Umfang des geltend gemachten Vorsteuerabzugs nicht ergibt, mit welchem Anteil das Gebäude dem Unternehmen zugeordnet wurde. Die erforderliche schriftliche Erklärung kann auch im Rahmen des Fragebogens USt 2 W (z.B. in Tz. 11) erfolgen.

Die entgegenstehenden Anweisungen in Abschn. 192 Abs. 18 Nr. 2b UStR 2000, wonach in bestimmten Fällen eine Zuordnung zum Unternehmen zu unterstellen ist, sind nicht mehr anzuwenden.

2. Kein Vorsteuerabzug für Privatwohnung, wenn unternehmerischer Gebäudeteil nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt hat

Hat der Unternehmer das Gebäude nach den vorstehenden Grundsätzen seinem Unternehmen zugeordnet, so stellt die private Mitbenutzung des Gebäudes nur dann eine steuerbare unentgeltliche Wertabgabe i.S. von § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG dar, wenn der unternehmerisch genutzte Gebäudeteil zumindest teilweise zum Vorsteuerabzug berechtigt hat. Steht dagegen dem Unternehmer aus dem unternehmerisch genutzten Gebäudeteil kein Vorsteuerabzug zu, weil er dort z.B. ausschließlich steuerfreie Umsätze i.S. des § 4 Nr. 8 ff. UStG erzielt (z.B. aus Vermietung und Verpachtung oder aus der Tätigkeit als Arzt, Bausparkassen- oder Versicherungsvertreter), so stellt die private Mitbenutzung des Gebäudes gemäß § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG keine steuerbare unentgeltliche Wertabgabe und damit auch keinen Verwendungsumsatz i.S. der §§ 15, 15a UStG dar. Denn der Vorsteuerabzug aus dem Gebäude beurteilt sich ausschließlich nach den Ausgangsumsätzen im unternehmerisch genutzten Gebäudeteil. Sind diese wie im Beispielsfall steuerfrei, so ist der Vorsteuerabzug für das gesamte Gebäude gemäß § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ausgeschlossen (vgl. dazu Bsp. 1 und 2 des BMF-Schreibens vom 13.4.2004, IV B 7 – S 7300 – 26/04, a.a.O.).

3. Anschaffungs- und Herstellungskosten der Privatwohnung auf zehn Jahre zu verteilen

Stellt die private Mitbenutzung eines dem Unternehmen zugeordneten Gebäudes entsprechend den vorstehenden Grundsätzen eine steuerpflichtige unentgeltliche Wertabgabe i.S. von § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG dar, so bemisst sich die Umsatzsteuer für diesen Umsatz nach den dabei entstandenen vorsteuerbelasteten Ausgaben (§ 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG). Zu diesen Ausgaben gehören auch die Anschaffungs- und Herstellungskosten des privat genutzten Gebäudeteils, die abweichend von den ertragsteuerlichen Grundsätzen gleichmäßig auf den 10-jährigen Berichtigungszeitraum des § 15a Abs. 1 UStG zu verteilen sind (Tz. 2 des BMF-Schreibens vom 13.4.2004, IV B 7 – S 7206 – 3/04, a.a.O.). Sind die Anschaffungs- und Herstellungskosten nach Ablauf dieses Zeitraums vollständig in die Bemessungsgrundlage eingeflossen, bemisst sich die Umsatzsteuer für die unentgeltliche Wertabgabe nur noch nach den dann anfallenden laufenden Kosten, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Dabei bitte beachten, dass für nachträgliche Anschaffungs- oder Herstellungskosten ein eigener Berichtigungszeitraum gi...