Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 21 ... / 7. Zurechnung von ...

Prof. Dr. Alois Nacke

Rn. 172

Stand: EL 157 – ET: 04/2022

Bei Fällen des Drittaufwands ist zu entscheiden, wem die Aufwendungen zuzurechnen sind. Vor allem bei Eheleuten spielt die Frage eine wichtige Rolle. Soweit es sich um einen abgekürzten Zahlungsweg handelt, ist die Zurechnung unproblematisch. Sie führt zur Anerkennung eines Aufwandstatbestandes beim StPfl. Dies hat der Große Senat des BFH bereits entschieden (BFH BStBl II 1999, 782, 785). Schwierig wird es bei der Frage, ob auch ein abgekürzter Vertragsweg in Betracht kommt. Dies hat der Große Senat offen gelassen (BFH BStBl II 1999, 782, 785).

Rn. 172a

Stand: EL 157 – ET: 04/2022

Folgende Fälle hat der BFH aber zum abgekürzten Vertragsweg bisher entschieden:

Nimmt ein Ehegatte allein ein Darlehen zur Finanzierung eines vermieteten Gebäudes auf, das dem anderen Ehegatten gehört, sind die vom Nichteigentümerehegatten gezahlten Schuldzinsen grundsätzlich nicht abziehbar. Dies gilt selbst dann, wenn der Eigentümerehegatte für das Darlehen eine selbstschuldnerische Bürgschaft übernimmt und die auf seinem Gebäude lastenden Grundpfandrechte als Sicherheit einsetzt (BFH BStBl II 2000, 310; H 21.2 EStH 2020 "Finanzierungskosten"). Die Grundsätze des abzugsfähigen Drittaufwands kommen nicht zur Anwendung, da es sich nicht um einen Fall eines anzuerkennenden abgekürzten Vertragswegs handelt.

Zwar hat der Große Senat des BFH 1999 noch offen gelassen, wie mit einem abgekürzten Vertragsweg steuerrechtlich umzugehen ist; jedoch besteht in der Rspr des BFH und in der Literatur mittlerweile die Auffassung, dass in Fällen eines Dauerschuldverhältnisses (hierzu gehören Darlehensverträge) kein anzuerkennender abgekürzter Vertragsweg angenommen werden kann (BFH BStBl II 2000, 314; s auch BMF BStBl I 2008, 717). Es fehlt an einer Leistung, die aufgrund des Vertrags eindeutig der Erwerbssphäre des StPfl und nicht der des Dritten (hier des Nichteigentümerehegatten) zuzuordnen ist (BFH BStBl II 2016, 44). Der Nichteigentümer muss mit dem Vertrag und der Leistung eine entsprechende Zuwendung an den StPfl bezwecken (BFH BStBl II 2016, 391; 2017, 819; 2018, 355). So hat der BFH entschieden, dass dem StPfl die Aufwendungen nicht zugerechnet werden können, wenn lediglich Nutzungen zugewendet werden. Schließt zB der Vater den Mietvertrag und zahlt auch die Miete für eine Wohnung, die der Sohn zur doppelten Haushaltsführung verwendet, erhält der Sohn nur die Nutzungen – vgl BFH BStBl II 1996, 375).

Rn. 172b

Stand: EL 157 – ET: 04/2022

Die Grundsätze, nach denen aus einem Darlehen des Nichteigentümerehegatten herrührende Schuldzinsen beim Eigentümerehegatten aber als WK bei den Einkünften aus VuV gleichwohl zu berücksichtigen sind, scheinen nach der höchstrichterlichen Rspr geklärt zu sein. Die Schuldzinsen können abgezogen werden, wenn der Eigentümerehegatte sie aus eigenen Mitteln bezahlt, zB wenn er seine Mieteinnahmen mit der Maßgabe auf das Konto des anderen Ehegatten überweist, dass dieser damit die Schuldzinsen entrichten soll (BFH BStBl II 2000, 310; 2000, 312; 2008, 2093; 2012, 1952).

Gleiches gilt für den Fall, wenn der StPfl im Wege des Schuldbeitritts die gesamtschuldnerische persönliche Mithaftung für das Darlehen des Nichteigentümerehegatten später übernimmt. Ab diesem Zeitpunkt kommt beim StPfl der Ansatz von WK in Betracht (s BFH BFH/NV 2003, 468; 2012, 1952). Auch soll im Fall der Einbindung des StPfl im Rahmen eines echten oder unechten Vertrags zugunsten Dritter in die Darlehensvereinbarung speziell bei Zinszahlungen ebenfalls eine Zurechnung bei ihm möglich sein (BFH BStBl II 2016, 391).

Rn. 172c

Stand: EL 157 – ET: 04/2022

In Fällen von Einzelschuldverhältnissen ist dagegen vom BFH der abgekürzte Vertragsweg anerkannt (BFH BStBl II 2006, 623; 2008, 572; BFH/NV 2009, 901; vgl auch Schallmoser in Brandis/Heuermann, § 21 EStG Rz 245 mwN, November 2019). Erfolgt die Zahlung durch den Dritten aber nur vorübergehend, kommt ein Abzug nicht in Betracht.

Rn. 172d

Stand: EL 157 – ET: 04/2022

Anders als in den Fällen des abgekürzten Vertragswegs geht es beim abgekürzten Zahlungsweg darum, dass zB der Eigentümerehegatte den Vertrag geschlossen hat. Deshalb ist der Fall, in dem der Eigentümerehegatte und zugleich StPfl das Dauerschuldverhältnis eingeht, abweichend zu beurteilen. Bei der Abkürzung des Zahlungswegs erfolgt die Zuwendung eines Geldbetrags an den StPfl in der Weise, dass der Zuwendende im Einvernehmen mit dem StPfl dessen Schuld tilgt (vgl § 267 Abs 1 BGB), statt ihm den Geldbetrag unmittelbar zu geben. Zahlt in diesen Fällen der Nichteigentümerehegatte zB die Schuldzinsen des Eigentümerehegatten, die dieser aufgrund eines von ihm geschlossenen Darlehensvertrags zu begleichen hat, ist ein Fall des abgekürzten Zahlungswegs gegeben, der steuerrechtlich anzuerkennen ist (ständige Rspr, vgl zB BFH BStBl II 1 999 782; zuletzt BFH BStBl II 2021, 479 zu Zahlungen bei umlagefähigen Nebenkosten).