Rn. 48a
Stand: EL 151 – ET: 06/2021
Der BFH v 28.05.2020, BFH/NV 2020, 1339 (abweichend von FG Münster v 23.02.2018, EFG 2018, 1094 zu I.1. der Begründung, mwN und von Wacker in Schmidt, § 15 EStG Rz 723, 39. Aufl) hat zu dem Gestaltungsmodell Stellung genommen und den gesellschaftsvertraglich vereinbarten drittüblichen Vorabgewinn durch extensive teleologische Auslegung von § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG über den Regelfall (hierzu s Rn 48) hinaus (Missbrauch nach § 42 AO hätte mE nicht vorgelegen) steuerlich nicht der Komplementär-GmbH, sondern den die Geschäftsführung ausübenden Kommanditisten zugerechnet. Damit hat er die beabsichtigte Gewinnverlagerung auf die Komplementär-GmbH (Vorteil: Nur 15 % KSt statt 42 % tariflicher ESt bei den Kommanditisten und damit Hinausschiebung der ansonsten anfallenden Besteuerung) unterbunden, wohl sehend, dass eine angemessene Tätigkeitsvergütung bei der Komplementär-GmbH als Vorabgewinn anzuerkennen wäre, wenn die entgeltlos tätigen Geschäftsführer der Komplementär-GmbH nicht zugleich Kommanditisten wären. Der BFH hat dazu auf seine gefestigte Rspr zu Tätigkeitsvergütungen an Geschäftsführer der Komplementär-GmbH verwiesen, s Rn 48, und den Anwendungsbereich des § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG teleologisch dahingehend ausgeweitet, dass die als Geschäftsführer tätigen Kommanditisten auch dann "im Dienst" der KG tätig sind (s BFH aaO, Rz 26), wenn ihnen keine Tätigkeitsvergütung zusteht, sondern nur die Komplementär-GmbH einen Gewinnvorab erhält. Steuerlich handelt es sich gemäß BFH aus Sicht der Komplementär-GmbH nicht um eine Sondervergütung oder Gewinnzuweisung der KG, die bei ihr der KSt unterworfen wird, sondern um eine verdeckte (Leistungs-)Einlage ihres Gesellschafters, der zugleich Kommanditist ist.
Praxisumsetzung: Die GmbH vereinnahmt die Vergütung somit als Ertrag (Sonder-BE Tätigkeitsvergütung) und rechnet diese in der KSt-Erklärung als verdeckte Einlage wieder vom Ergebnis ab. Der Kommanditist bucht die Tätigkeitsvergütung den AK seiner Komplementär-GmbH-Beteiligung in seiner Sonderbilanz hinzu (s H 8.9 KStH 2015 "Behandlung beim Gesellschafter"), Gegenposten Sonder-BE Tätigkeitsvergütung in der Sonder-GuV in Übereinstimmung mit dem BFH.
Korn, NWB 37/2020, 2720, stellt mE zu Recht die äußerst weite Auslegung des § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG in Frage, weil sie letztlich zur Besteuerung fiktiver Einkünfte führt und zweifelhaft sei, ob der Zweck der Vorschrift, den Mitunternehmer bei der Besteuerung weitmöglichst dem Einzelunternehmer anzunähern (s Rn 12a), das rechtfertige, wenn man etwa an den Fall denke, dass eine von einem Einzelunternehmer beherrschte GmbH entgeltliche Leistungen an das Einzelunternehmen erbringt, an denen der Einzelunternehmer als Geschäftsführer der Gesellschaft, von der er eine unangemessen geringe Tätigkeitsvergütung erhält, mitwirkt.
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