Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 13 ... / E. Unentgeltliche Betriebsüberlassung (Wirtschaftsüberlassung)

Schrifttum:

Kanzler, Der Wirtschaftsüberlassungsvertrag, FR 1992, 239;

Paus, Steuerliche Auswirkungen eines Wirtschaftsüberlassungsvertrags, DStZ 1993, 599;

Söffing, Wirtschaftsüberlassungsverträge in der Landwirtschaft, FR 1993, 509;

Schubert, Die Abschreibungsberechtigung beim Wirtschaftsüberlassungsvertrag, INF 1993, 419;

Risthaus, Begünstigte Vermögensübergaben gegen Versorgungsleistungen, DB 2010, 803 1993;

Kanzler, Versorgungsleistungen aufgrund eines Wirtschaftsüberlassungsvertrags, NWB 2014, 2926.

1. Allgemeines

Rn. 200

Stand: EL 130 – ET: 09/2018

Wirtschaftsüberlassungsverträge (WÜV) haben sich aufgrund der besonderen Verhältnisse in der LuF im Zusammenhang mit dem Generationswechsel entwickelt. Der WÜV soll dem aus Altersgründen als Unternehmer abtretenden Landwirt die Möglichkeit eröffnen, den Betrieb dem Hoferben bzw seinem Nachfolger zu überlassen, ohne sich schon seines Eigentumsrechts zu begeben (BFH v 24.07.1975, BStBl II 1975, 772; BFH v 05.02.1976, BStBl II 1976, 335).

Der Hofeigentümer behält sein Vermögen u überlässt dem Nutzungsberechtigten lediglich die Nutzung des Vermögens gegen Übernahme verschiedener Verpflichtungen. Der Nutzungsberechtige erwirbt kein wirtschaftliches Eigentum, da er den Eigentümer im Regelfall für die gewöhnliche Nutzungsdauer nicht von der Einwirkung auf das WG ausschließen kann.

Der WÜV ähnelt strukturell einer Betriebsverpachtung im Ganzen; er unterscheidet sich davon nur insoweit, als kein Pachtzins (ausschließlich Geld) vereinbart ist, sondern dem Eigentümer vielmehr altenteilsähnliche Leistungen (freier Umgang auf dem Hof, Übernahme der Kosten für Strom, Heizung, Wasser, Versicherungen u Beiträge sowie des Kapitaldienstes etc) gewährt wird; zusätzlich kann auch noch ein monatlicher Geldbetrag (Taschengeld) zur Bestreitung des Lebensunterhalts des Hofeigentümers bezahlt werden (BFH v 25.06.2014, BStBl II 2014, 889).

Die unentgeltliche Nutzungsüberlassung des luf Betriebs gegen Versorgungsleistungen ermöglichte vor allem im bäuerlichen Familienbetrieb u dort vor allem im Verhältnis zur Hofübergabe bzw vor Eintritt des Erbfalls eine Zwischenlösung (vergleichbar der Betriebsverpachtung o der Übergabe gegen Nießbrauchsvorbehalt). Der BFH hatte deshalb den WÜV als einen familienrechtlichen Vertragstyp mit erbrechtlichem Bezug bezeichnet (BFH v 18.02.1993, BStBl II 1993, 546). Der Überlassende blieb dabei mangels endgültiger Hofübergabe gesichert, während sich der Übernehmer bewähren konnte u musste (BFH v 23.01.1992, BStBl II 1993, 327). Damit entfiel auch die Notwendigkeit eines den Betrieb vielleicht übermäßig belastenden Pachtzinses (Kanzler, FR 1992, 239).

Rn. 201

Stand: EL 130 – ET: 09/2018

Ab der Neufassung des § 10 Abs 1 Nr 1a EStG durch das JStG 2008 (gültig bis VZ 2014, ab VZ 2015 kodifiziert in § 10 Abs 1a Nr 2 EStG durch ZollkodexAnpG v 22.12.2014, BGBl I 2014, 2417) sind auf ab dem 01.01.2008 geschlossene WÜV beruhende Leistungen des Nutzungsberechtigten an den Überlassenden nicht mehr als SA abzugsfähig (BMF v 11.03.2010, BStBl I 2010, 227 Rz 22; bestätigt durch BFH v 25.06.2014, BStBl II 2014, 889), mit der Folge, dass die nachstehenden Ausführungen – soweit es um den Abzug der Aufwendungen als Versorgungsleistungen geht – lediglich noch Bedeutung für vor dem 01.01.2008 geschlossene WÜV haben (s Rn 206a).

2. Steuerliche Anforderungen an das Vorliegen einer Wirtschaftsüberlassung

Rn. 202

Stand: EL 130 – ET: 09/2018

Die steuerliche Anerkennung eines WÜV setzt nach st Rspr des BFH voraus, dass

• nach den vertraglichen Vereinbarungen bezüglich des luf Betriebs unentgeltlich dem Überlassungsnehmer das alleinige Nutzungs- u Fruchtziehungsrecht bis zum Erbfall/der vorweggenommenen Erbfolge, zumindest aber für einen nicht nur vorübergehenden Zeitraum (9 Wj lt BFH v 24.07.1975, BStBl II 1975, 772; mE sollte auch ein kürzerer Zeitraum von 5–6 Wj ausreichen) nach außen hin erkennbar eingeräumt wird. Das Fruchtziehungsrecht muss durch den Nutzungsberechtigten – der nicht notwendigerweise der Erbe sein muss (BFH v 17.07.1989, BFH/NV 1990, 623; BFH v 26.11.1992, BStBl II 1993, 335) – persönlich ausgeübt werden, so dass eine (Weiter-)Verpachtung des zur Nutzung überlassenen Betriebs von vornherein ausscheidet (BFH v 26.08.1993, BFH/NV 1994, 539),
• das Eigentum o jedenfalls das Verfügungsrecht am lebenden u toten Inventar entgeltlich o unentgeltlich übertragen wird. Bei leihweiser Überlassung müssen Regelungen hinsichtlich des toten u lebenden Inventars getroffen werden, die denjenigen der eisernen Verpachtung (§ 588 Abs 1 BGB) entsprechen (BFH v 08.02.1976, BStBl II 1976, 335; an seiner noch kurz vorher in der Entscheidung BFH v 24.07.1975, BStBl II 1975, 772 enthaltenen Aussage, wonach für die Zurechnung der Einkünfte an den Nutzungsberechtigten die Übereignung des toten u lebenden Inventars erforderlich sei, hält er nicht mehr fest),
• die alleinige Entscheidungsbefugnis über sämtliche zur Führung des Betriebes erforderlichen Maßnahmen überlassen wird (BFH v 05.02.1976, BStBl II 1976, 335; FG Nds v 27.04.2004, EFG 2004, 1681 rkr). Behält sich der Überlassende dagegen weitgehende Eing...