Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 5.6.4.1 Aktuelle Behandlung

Tz. 1736

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Die Fin-Verw untersucht hierbei sowohl die Frage, ob die inl Behandlung zutr ist als ob auch eine Spontanauskunft an den ausl Staat angebracht ist (wie zB auch in Cross-boarder-Leasing-Fällen).

Beispiel 1:

Die französische M-Holding-Sarl (nachfolgend M-Sarl), eine 100 %-ige TG der französischen G-SA, erwirbt zum 01.01.01 eine Beteiligung an der inl T-GmbH & Co KG. Die M-Sarl ist eine Holdinggesellschaft und hält die Beteiligungen an einem Großteil der konzernzugehörigen Firmen. Sie hat für diese Funktion, das Halten und Überwachen der Beteiligungen, auch Personal angestellt. Den Beteiligungserwerb finanziert die M-Sarl durch ein verzinsliches Darlehen der G-SA, die ihr die Geldmittel aus EK zur Verfügung stellt. Für dieses Darlehen bezahlt die M-Sarl im Jahr 01 Zinsen iHv 1500 TEUR. Der operative Gewinn der M-Sarl im Jahr 01 soll 3000 TEUR und der anteilige H-Bil-Gewinn (Beteiligungsertrag) an der T-GmbH & Co KG im Jahr 01 soll 2000 TEUR betragen.

Tz. 1737

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Lösung:

a) Ermittlung der stlichen Eink in D

IRd einheitlichen und gesonderten Feststellung der Eink der T-GmbH & Co KG in D ergibt sich Folgendes:

GmbH & Co KG in D Anteiliger H-Bil-Gewinn M-Sarl		2000 TEUR
./. Sonder-BA M-Sarl	1500 TEUR
= Stlicher Gewinnanteil der M-Sarl	500 TEUR

Die M-Sarl ist mit ihren inl Eink iHv 500 TEUR in D beschr kstpfl (§§ 2 Abs 1, 8 KStG iVm § 49 Abs 1 Nr 2a EStG).

b) Ermittlung der Eink der M-Sarl in F

Operatives Ergebnis	3000 TEUR
Beteiligungsertrag T-GmbH & Co KG	2000 TEUR
./. Zinsaufwendungen an die G-SA	1500 TEUR
H-Bil-Ergebnis	3500 TEUR
stliche Korrektur	2000 TEUR
= stliches Ergebnis F	1500 TEUR

Die M-Sarl erfasst die Zinsen an die G-SA als BA in ihrer stlichen Gewinnermittlung. Das H-Bil-Ergebnis entspr hier auch dem stlichen Ergebnis, da in F insoweit keine Anpassungen an stliche Vorschriften mehr vorgenommen werden dürfen.

c) Behandlung nach dem DBA

Nach Art 4 Abs 3 DBA-F kann der Gewinn einer KG nur in dem Land besteuert werden, in dem die KG eine BetrSt hat. Das bedeutet, dass die Eink der T-GmbH & Co KG in F faktisch freigestellt werden (Methode der proportionalen Anrechnung nach Art 20 Abs 2 DBA-F idF des Zusatzabkommens 1989). Diese Freistellung führt bei vorliegender Konstellation zu einer Doppelbegünstigung. In F werden 2000 TEUR Beteiligungsertrag freigestellt, die Refinanzierungszinsen dürften als BA erhalten bleiben und in der B-Rep können nur 500 TEUR besteuert werden. Der Konzern versteuert also weltweit von seinen dt Gewinnen iHv 2000 TEUR nur 500 TEUR.

d) Mögliche Gegenmaßnahmen der Fin-Verw gegen diese St-Gestaltung

Das innerstaatliche Recht erlaubt weder einen "Durchgriff" durch die M-Sarl und Zuordnung der Beteiligung bei der G-SA noch besteht eine § 8a KStG aF vergleichbare Missbrauchs-Regelung. Damit bleibt der Fin-Verw nur, mittels Spontanauskunft ggf im anderen Staat eine andere Qualifikation anzuregen.

Allerdings sind nicht alle ausl Refinanzierungen anzuerkennen.

Tz. 1738

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Beispiel 2: Abwandlung – unverzinsliches Darlehen (passives Sonder-BV)

Wird in Abwandlung des Bsp das Darlehen unverzinslich gewährt, ist § 50d Abs 10 EStG nicht anwendbar. Zwar bleiben dann die Darlehensforderung und eine etwaige Darlehensschuld zur Refinanzierung des Darlehens Sonder-BV (s Urt des BFH v 8.11.1990, BStBl II 1991, 505, und s Urt des BFH v 28.10.1999, BStBl II 2000, 390); jedoch gilt für die DBA-Anwendung Art 11 OECD-MA. Da die Voraussetzungen des BetrSt-Vorbehalts (Art 11 Abs 3 OECD-MA) nicht erfüllt sind, gehört die Darlehensforderung nicht zu der inl BetrSt des ausl MU (s Urt des BFH v 17.10.2007, BStBl II 2009, 356). Das hat zur Folge, dass ein etwaiger Refinanzierungsaufwand bei der BetrSt des ausl MU nicht zu berücksichtigen ist. Es handelt sich hierbei um Aufwand des (negativen) Sonder-BV. Die Aussage bedeutet, dass auch in Bezug auf diesen Aufwand § 50d Abs 10 EStG nicht anwendbar ist, weil keine Sondervergütung gegeben ist.

Tz. 1739

Stand: EL 91 – ET: 11/2017

Diese Auff wird in der Lit (s Gebhardt, IStR 2015, 797) aus folgenden Gründen abgelehnt:

•	§ 49 Abs 1 Nr 2 Buchst a EStG iVm § 15 EStG ordnet vorliegend an, dass der Sonder-BA-Abzug zu gewähren ist, da die Darlehensverbindlichkeit gegenüber der Bank passives Sonder-BV (II) darstellt.
•	Das OECD-MA – und insbes die BetrSt-Vorbehalte – treffen für die Abzugsfähigkeit des Sonder-BA keine Regelung. Daher bleibt es auch unter Geltung eines DBA (auch bei Sonderregelungen für Pers-Ges in Art 7) bei der Abzugsfähigkeit.
•	§ 50d Abs 10 EStG ist bei unverzinslichen Darlehen und bei Einlagen-/Erwerbsfinanzierung – mangels Sondervergütungen – nicht anwendbar. Demzufolge verbliebe es bei der beschriebenen Abzugsfähigkeit. In Bezug auf die Zuordnung von Sonder-BA sollte § 50d Abs 10 S 3 Hs 2 EStG redundant sein und insbes nicht im "Widerspruch" zur Grundregel (§ 49 iVm § 15 EStG) stehen, da sich aus einer unanwendbaren Vorschrift kein zur Grundregel abw Ergebnis ableiten lässt.

Der A...