5.2.4.1 Gliederung der Finanzanlagen
Rz. 200
Unter den Finanzanlagen sind Beteiligungen, Ausleihungen und Wertpapiere des Anlagevermögens auszuweisen. Dabei sind diejenigen Werte, die an bzw. gegenüber verbundenen Unternehmen bestehen sowie an solchen, mit denen ein Beteiligungsverhältnis besteht, gesondert aufzuführen.
Ausleihungen sind längerfristige (Darlehens-) Forderungen. Die früher im Gliederungsschema des § 151 AktG vorgesehene Mindestlaufzeit von vier Jahren ist nicht übernommen worden, es werden somit alle Forderungen als "Ausleihung" zu gelten haben, die gemessen an der Geschäftsüblichkeit des Unternehmens eine überdurchschnittliche Laufzeit haben.
Rz. 201
Für den Begriff der "verbundenen Unternehmen" enthält § 271 Abs. 2 HGB eine Legaldefinition. Dabei schließt der Gesetzgeber nicht an die in § 15 AktG enthaltene Definition der verbundenen Unternehmen an, sondern an die Vorschriften der §§ 290ff. HGB über die Konzernrechnungslegung. Wegen der dadurch hervorgerufenen Unterschiede vgl. Küting/Weber, Handbuch der Rechnungslegung, § 271 Rz. 48ff.
Ein Unternehmen, "mit dem ein Beteiligungsverhältnis besteht", ist gegeben, wenn an einem Unternehmen Anteile zum Zwecke einer dauernden Verbindung zur Förderung des eigenen Geschäftsbetriebs gehalten werden[1], ohne dass ein "verbundenes Unternehmen" vorliegt.
5.2.4.2 Beteiligungen
5.2.4.2.1 Begriff der Beteiligung
Rz. 202
Beteiligungen sind gesellschaftsrechtliche Anteilsrechte an einem Unternehmen, die dem Betrieb des Bilanzierenden durch Herstellung einer dauernden Verbindung mit dem Beteiligungsunternehmen dienen sollen, und die deshalb in der Absicht gehalten werden, auf das andere Unternehmen einen über die Belange eines Kapitalanlegers hinausgehenden Einfluss auszuüben.[1] Ob die Anteilsrechte in Wertpapieren verbrieft sind oder nicht, spielt keine Rolle.[2] Neben Kapitalgesellschaften (Aktiengesellschaft, Kommanditgesellschaft auf Aktien, GmbH) können auch die Anteile an Personenhandelsgesellschaften oder einer stillen Gesellschaft Beteiligungen sein, nicht aber Mitgliedschaften in Genossenschaften.[3] Bei Beteiligungen von 20 v. H. und mehr besteht die widerlegbare Vermutung für eine Beteiligungsabsicht des Anlegers.[4] Die Anteile an einer GmbH werden wegen der damit verbundenen Einflussmöglichkeiten auf die Geschäftsführung i. d. R. ebenfalls in Beteiligungsabsicht gehalten werden (Adler/Düring/Schmaltz, Rechnungslegung und Prüfung der Aktiengesellschaft, § 271 Rz. 21). Wird die Vermutung der Beteiligungsabsicht widerlegt, so sind Aktienbeteiligungen als Wertpapiere, GmbH-Anteile und andere Anteile ohne Wertpapiercharakter als sonstige Finanzanlagen zu bilanzieren, wenn eine Daueranlage beabsichtigt ist. Anderenfalls sind die Anteile im Umlaufvermögen auszuweisen.
Rz. 203
Beteiligungen gehören regelmäßig zum notwendigen Betriebsvermögen, weil die unternehmerische Einflussnahme aus betrieblichen Gründen, etwa zur Herstellung einer wirtschaftlichen Verflechtung, ausgeübt wird; zu Besonderheiten bei der Beteiligung von Freiberuflern s. BFH v. 22.1.1981, IV R 107/77, BStBl II 1981, 564; § 4 Rz. 50. Die Anteile an der geschäftsführenden GmbH gehören somit zum notwendigen Betriebsvermögen der GmbH & Co. KG bzw. zum Sonderbetriebsvermögen ihrer Gesellschafter, wenn sie von diesen gehalten werden. Zur Beteiligung bei Betriebsaufspaltung s. Anhang 2 zu § 15.
5.2.4.2.2 Beteiligungen an Personengesellschaften sowie stille Gesellschaft
Rz. 204
Beteiligungen an Personenhandelsgesellschaften sind handelsrechtlich als eigener Vermögensgegenstand zu bilanzieren. Die Bilanzierung und Bewertung dieses Vermögensgegenstands folgt daher der Anschaffungskostenmethode. Dabei wird der Vermögensgegenstand "Beteiligung" mit den Anschaffungskosten bewertet. Gewinnauswirkungen in der Bilanz des Gesellschafters ergeben sich nur im Wege der Abschreibung dieses Bilanzansatzes oder bei Überführung von Gewinnen von der Personengesellschaft auf den Gesellschaftern. Bei dieser Methode wird die Beteiligung an einer Personengesellschaft nach den gleichen Regeln wie eine Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft bilanziert. Vgl. Fellmeth, BB 1992, 885; Bürkle/Knebel, DStR 1998, 1067.
Steuerlich wird die Beteiligung dagegen nicht als Wirtschaftsgut angesehen. Die Beteiligung des Gesellschafters verkörpert vielmehr die Summe seiner Beteiligung an den einzelnen Wirtschaftsgütern der Personengesellschaft. Das hat zur Folge, dass sich der anteilige Gewinn der Personengesellschaft unmittelbar in der Bilanz des Gesellschafters niederschlägt. Die Bilanzierung erfolgt daher nach der Spiegelbildmethode. Bei ihr ist der Bilanzansatz in der Bilanz des Gesellschafters ein Spiegelbild des Kapitalkontos des Gesellschafters in der Personengesellschaft. Folge der Spiegelbildmethode ist, dass sich Gewinne und Verluste der Personengesellschaft im gleichen Jahr in der Bilanz des Gesellschafters auswirken. Dies folgt allerdings nicht aus § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO; danach sind zwar Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten Hand zustehen, d...
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