Frotscher/Geurts, EStG § 3c Anteilige Abzüge / 2.6.4 Sachliche Voraussetzungen

Rz. 81

Das Teilabzugsverbot betrifft Betriebsvermögensminderungen, Betriebsausgaben und Veräußerungskosten im Zusammenhang mit

• einer im Gesellschaftsverhältnis veranlassten unentgeltlichen Überlassung von Wirtschaftsgütern oder
• dem unentgeltlichen Teil einer im Gesellschaftsverhältnis veranlassten teilentgeltlichen Überlassung von Wirtschaftsgütern.

Rz. 82

Dabei gilt dies nach dem ausdrücklichen Gesetzeswortlaut "ungeachtet eines wirtschaftlichen Zusammenhangs" mit Beteiligungserträgen.

Rz. 83

Auf den ersten Blick erscheint unklar, wie dies mit der ausdrücklich geforderten Veranlassung der teil- oder unentgeltlichen Nutzungsüberlassung durch das Gesellschaftsverhältnis in Einklang zu bringen ist.

Teilweise ^[1] wird daraus gefolgert, dass bereits eine Mitverursachung der teil- bzw. unentgeltlichen Nutzungsüberlassung durch das Gesellschaftsverhältnis für die Anwendung des Teilabzugsverbots ausreichend sei. Das neu geregelte Abzugsverbot kommt nach dieser Auffassung nur dann nicht zur Anwendung, wenn die verbilligte oder unentgeltliche Nutzungsüberlassung ausschließlich betrieblich, also ausschließlich durch das Pachtverhältnis veranlasst sei. Im Ergebnis trete dadurch sogar eine Verschärfung der im BMF v. 8.11.2010^[2] geäußerten Verwaltungsauffassung ein.

Diese Auffassung ist bei Zugrundelegung des Wortlauts der Neuregelung nicht zwingend. M. E. wollte der Gesetzgeber mit der Formulierung "ungeachtet eines wirtschaftlichen Zusammenhangs" lediglich zum Ausdruck bringen, dass die BFH-Rspr., die bei substanzbezogenen Aufwendungen auf die überlassenen Wirtschaftsgüter einen wirtschaftlichen Zusammenhang i. S. d. § 3c Abs. 2 S. 1 EStG verneint, nicht zur Anwendung kommt. Damit wird eine gleichlaufende rechtliche Behandlung von substanzbezogenen und nicht substanzbezogenen Aufwendungen sichergestellt. Substanzbezogene Aufwendungen werden damit von der Vorschrift erfasst.^[3]

M. E. kommt es hinsichtlich der Frage der gesellschaftlichen Veranlassung einer teil- bzw. unentgeltlichen Nutzungsüberlassung – entsprechend der BFH-Rspr. – weiterhin auf den vorrangigen Grund für eine solche Nutzungsüberlassung an. Nur wenn die teil- bzw. unentgeltliche Nutzungsüberlassung vorrangig erfolgt, um Beteiligungserträge zu erzielen, greift das Teilabzugsverbot ein.^[4]

Maßgeblich für die Abgrenzung ist der Fremdvergleich, also die Frage, ob die teil- bzw. unentgeltliche Überlassung fremdüblich ist.^[5]

Der Veranlassungszusammenhang kann sich naturgemäß ändern, sodass die Fremdüblichkeit nach der Abschnittsbesteuerung für jeden Vz erneut zu prüfen ist.^[6]

Es verbleibt m. E. bei der Feststellungslast des FA für den Veranlassungszusammenhang.^[7]

[1] Levedag, GmbHR 2016, 261, 265.

[2] BMF v. 8.11.2010, IV C 6 – S 2128/07/10001, BStBl I 2010, 1292.

[3] Ott, DStZ 2016, 14, 16; Karrenbrock, in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 3c EStG Rz. 124; a. A. Desens, in H/H/R, EStG/KStG, § 3c EStG Rz. 81.

[4] Ebenso Desens, in H/H/R, EStG/KStG, § 3c EStG Rz. 79.

[5] Desens, in H/H/R, EStG/KStG, § 3c EStG Rz. 79; vgl. BFH v. 28.2.2013, IV R 49/11, BFH/NV 2013, 1022, BStBl II 2013, 802.

[6] Pung, in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Körperschaftsteuer, § 3c EStG Rz. 107; Desens, in H/H/R, EStG/KStG, § 3c EStG Rz. 79.

[7] Desens, in H/H/R, EStG/KStG, § 3c EStG Rz. 79; a. A. Karrenbrock, in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 3c EStG Rz. 126.