Rz. 20
Der proportionale Sondertarif i. S. d. § 32d Abs. 1 S. 1 EStG gilt ausschließlich für die Einkünfte aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 EStG. Deren Tatbestand wurde im Rahmen der Einführung der Abgeltungsteuer durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 v. 14.8.2007[1] erheblich ausgeweitet. Seither unterliegen im Rahmen des § 20 EStG neben den laufenden Erträgen des Kapitalvermögens i. S. d. § 20 Abs. 1 EStG auch die Gewinne aus der Veräußerung von Kapitalvermögen i. S. d. § 20 Abs. 2 EStG der Besteuerung. Keine Anwendung findet der proportionale Sondertarif nach § 32d Abs. 1 S. 1 EStG, wenn die Einkünfte aus Kapitalvermögen unter § 20 Abs. 8 S. 1 EStG fallen. Die Vorschrift betrifft Fälle, in denen der Stpfl. sowohl den Tatbestand der Einkünfte aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 EStG als auch den Tatbestand der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft i. S. d. § 13 EStG, aus Gewerbebetrieb i. S. d. § 15 EStG, aus selbstständiger Arbeit i. S. d. § 18 EStG oder aus Vermietung und Verpachtung i. S. d. § 21 EStG verwirklicht.[2] Für diesen Fall bestimmt § 20 Abs. 8 S. 1 EStG, dass die Einkünfte aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 EStG als subsidiär zurücktreten und sich die Besteuerung allein nach der jeweils anderen Einkunftsart richtet. Nicht anwendbar ist § 32d Abs. 1 S. 1 EStG auch dann, wenn die Kapitalerträge nach den allgemeinen Grundsätzen den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit i. S. d. § 19 EStG oder den sonstigen Einkünften i. S. d. § 22 EStG zuzurechnen sind. Maßgebend für die Abgrenzung ist in diesen Fällen, welche Einkunftsart im Vordergrund steht und die Beziehung zur anderen Einkunftsart verdrängt.[3] Weitere Ausnahmen vom proportionalen Sondertarif i. S. d. § 32d Abs. 1 S. 1 EStG finden sich in § 32d Abs. 2 u. 6 EStG, die in besonderen Fällen eine verpflichtende oder wahlweise Veranlagung der Einkünfte aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 EStG zum normalen ESt-Tarif i. S. d. § 32a EStG vorsehen.
Rz. 21
Der proportionale Sondertarif i. S. d. § 32d Abs. 1 S. 1 EStG bezieht sich auf die nach § 20 EStG ermittelten Einkünfte aus Kapitalvermögen. Auch bei der Bemessungsgrundlage der Einkünfte aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 EStG hat die Einführung der Abgeltungsteuer im Rahmen des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 v. 14.8.2007[4] erhebliche Abweichungen zu den Einkünften der anderen Einkunftsarten gebracht. So ist bei den laufenden Erträgen des Kapitalvermögens i. S. d. § 20 Abs. 1 EStG nach § 2 Abs. 2 S. 1 Nr. 2, S. 2 i. V. m. § 20 Abs. 9 S. 1 EStG der Überschuss der Einnahmen über den Sparer-Pauschbetrag i. H. v. 1.000 EUR anzusetzen. Der Abzug der tatsächlichen Werbungskosten ist ausgeschlossen. Die Gewinne aus der Veräußerung von Kapitalvermögen i. S. d. § 20 Abs. 2 EStG ermitteln sich nach § 20 Abs. 4 S. 1 EStG als der Unterschied zwischen den Einnahmen aus der Veräußerung, nach Abzug der Aufwendungen, die im unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Veräußerungsgeschäft stehen, und den Anschaffungskosten. Auch in diesem Fall ist noch der Sparer-Pauschbetrag i. H. v. 1.000 EUR zum Abzug zu bringen. Eine darüber hinaus gehende Geltendmachung der tatsächlichen Werbungskosten scheidet dagegen aus. Bei der Verlustverrechnung bestehen ebenfalls Besonderheiten im Vergleich zu den Einkünften der anderen Einkunftsarten. So beschränkt § 20 Abs. 6 S. 1 EStG den vertikalen Verlustausgleich und bestimmt, dass Verluste aus Kapitalvermögen nicht mit Gewinnen aus anderen Einkunftsarten verrechnet werden dürfen. Beim horizontalen Verlustausgleich sind die Verlustverrechnungsverbote für stille Gesellschaften i. S. d. § 20 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG, für Aktiengeschäfte i. S. d. § 20 Abs. 6 S. 4 EStG, für Termingeschäfte i. S. d. § 20 Abs. 6 S. 5 EStG, für Kapitalverluste i. S. d. § 20 Abs. 6 S. 6 EStG und für Steuerstundungsmodelle i. S. d. § 20 Abs. 7 S. 1 EStG zu beachten. Ein Verlustrücktrag ist bei den Einkünften aus Kapitalvermögen i. S. d. § 20 EStG gänzlich ausgeschlossen. Auch der Verlustvortrag unterliegt erheblichen Einschränkungen, da alle Beschränkungen des horizontalen Verlustausgleichs auch beim Verlustvortrag zu beachten sind.
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