Rz. 42
Die grundsätzlichen Ansatzpunkte für die Regelung in Abs. 1 S. 1 Nr. 3 (bis Vz 2006) gelten auch für die Gesetzesfassung nach Art. 1 Nr. 19 des JStG 2007 v. 13.12.2006.[1] Merker[2] sieht die Änderungen des § 32b EStG durch das JStG 2007 als Reaktion des Gesetzgebers auf die Rspr. des BFH[3], insbesondere, soweit der BFH entschieden habe, dass die Anwendung von § 32b Abs. 1 S. 1 Nr. 2 EStG (ab Vz. 2007: § 32b Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG) abkommensrechtlich lediglich voraussetze, dass das einschlägige DBA die Berücksichtigung eines Progressionsvorbehalts nicht verbietet und damit die bisherige Auffassung verworfen habe, nachdem ein Progressionsvorbehalt nur angewendet werden darf, wenn es in einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung ausdrücklich vorgesehen ist.
Rz. 43
Die aktuelle Fassung der Regelungen zur Einbeziehung von ausl. Einkünften in den Progressionsvorbehalt sieht vor:
Nach § 32b Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG werden Einkünfte, die nach einem DBA steuerfrei sind, nunmehr stets in den Progressionsvorbehalt einbezogen.[4]
Der BFH musste in diesem Zusammenhang klären, da Sonderausgaben nicht zu den Einkünften zählen und erst im Anschluss an die Ermittlung der Einkünfte vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden (§ 2 Abs. 4 EStG), ob ihre Berücksichtigung bei der Berechnung des Progressionsvorbehalts unter Berücksichtigung des § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG ausgeschlossen ist. Der BFH hat den Ausschluss des Sonderausgabenabzugs bestätigt.[5]
Der BFH hatte ferner zu prüfen, ob eine unstatthafte Übermaßbesteuerung bei unter Progressionsvorbehalt stehenden ausländischen Einkünften vorliegt, wenn bei Zusammenrechnung der Auslandssteuer und der inländischen Steuererhöhung aufgrund des Progressionsvorbehalts eine Steuerbelastung von mehr als 49 % bezogen auf die ausl. Einkünfte entsteht. Auch hier hat der BFH keine verfassungsrechtlichen oder europarechtlichen Probleme gesehen.[6]
Höchstrichterlich nicht mehr zu klären ist, ob in Deutschland nicht stpfl. Bezüge aus der französischen Rentenkasse gem. Art. 20 Abs. 1 Buchst. a) S. 2 DBA Frankreich, § 32b Abs. 1 S. 1 Nr. 3 EStG dem Progressionsvorbehalt unterliegen, was vom FG Köln bejaht wurde, da die Revision zurückgenommen wurde.[7]
- Hinsichtlich der Einkünfte, die nach einem sonstigen zwischenstaatlichen Übereinkommen steuerfrei sind, bleibt es jedoch bei der bisherigen Rechtslage, sodass diese nur dann in den Progressionsvorbehalt einbezogen werden, wenn dies im Abkommen ausdrücklich vorgesehen ist (§ 32b Abs. 1 S. 1 Nr. 4 EStG). Derartige sonstige zwischenstaatliche Übereinkommen sind z. B. Privilegienprotokolle, Sitzstaatabkommen von internationalen Organisationen oder Übereinkommen über diplomatische und konsularische Beziehungen.
Rz. 44
§ 32b Abs. 1 Nr. 5 EStG erfasst die Einkünfte, die bei der Anwendung des § 1 Abs. 3 EStG oder § 1a EStG oder § 50 Abs. 2 S. 2 Nr. 4 EStG im Vz bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens unberücksichtigt bleiben, weil sie nicht der deutschen ESt oder einem Steuerabzug (klarstellende Regelung bezüglich des Steuerabzugs) unterliegen (bis Vz 2007: "wenn deren Summe positiv ist"; s. Rz. 61). Auch hiervon werden wieder die Einkünfte ausgenommen, die nach einem sonstigen zwischenstaatlichen Übereinkommen i. S. d. § 32b Abs. 1 Nr. 4 EStG steuerfrei sind und die nach diesem Übereinkommen nicht unter dem Vorbehalt der Einbeziehung bei der Berechnung der ESt stehen.
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