Frotscher/Geurts, EStG § 22 Arten der sonstigen Einkünfte / 2.8.4.2.2 Besteuerung der ...

Prof. Klaus Lindberg †

Rz. 151

Im Vz 2005 unterliegen die Leibrenten und andere Leistungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung den landwirtschaftlichen Alterskassen, den berufsständischen Versorgungseinrichtungen und den privaten Lebensversicherungen i. S. d. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG einer Besteuerung von 50 %. Der Begriff der "anderen Leistung" ist im Gesetzgebungsverfahren eingefügt worden. Zu den anderen Leistungen gehören auch einmalige Leistungen wie ein einmaliges Sterbegeld, das ein berufsständisches Versorgungswerk neben der laufenden Hinterbliebenenrente an den überlebenden Ehegatten des Mitglieds zahlt, eine einmalige Kapitalauszahlung neben einer monatlichen Rente oder eine Zahlung zur Abfindung einer Kleinbetragsrente. Die Leistung unterliegt mit dem Besteuerungsanteil nach § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG der ESt. Das Vorliegen "wiederkehrender Bezüge" ist nicht erforderlich.^{^[1]}

Rz. 151a

Bei bestimmten berufsständischen Versorgungseinrichtungen und auch bei der gesetzlichen Rentenversicherung sind Teilkapitalisierungen zulässig (z. B. Abfindungen von geringen Rentenansprüchen), die neben der Leibrente durch den Begriff andere Leistung erfasst werden sollen. Da es sich in diesen Fällen regelmäßig um Einmalzahlungen handeln wird, ist zweifelhaft, ob die gesetzliche Bestimmung diese Zahlungen überhaupt erfasst, da § 22 Nr. 1 EStG allein "wiederkehrende Bezüge" besteuert, nicht aber Einmalzahlungen. Die Finanzverwaltung sieht diese Leistungen gleichwohl nach § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG als steuerbar an.^{^[2]} Die Besteuerung von 50 % gilt sowohl für Bestandsrentner (Renteneintritt vor 2005) als auch für diejenigen Personen, die 2005 in Rente gehen. Sie gilt auch für Rentennachzahlungen der gesetzlichen Rentenversicherung, die dem Rentenempfänger nach dem 31.12.2004 zufließen, auch wenn sie für einen Zeitraum gezahlt werden, der vor dem Inkrafttreten des AltEinkG liegt.^{^[3]}

Rz. 151b

Für jeden in den Folgejahren hinzukommenden Rentnerjahrgang (sog. Kohorte = alle Angehörigen eines Jahrgangs) erhöht sich der Besteuerungsanteil bis zum Jahr 2020 jährlich um 2 %, ab dem Jahr 2021 bis zum Jahr 2040 jährlich um 1 %, sodass erstmalig im Jahr 2040 die volle Besteuerung von 100 % erreicht wird.

Rz. 151c

Dieser Besteuerungsanteil zu Beginn der Rente wird (ähnlich wie beim Ertragsanteil) für die gesamte Laufzeit festgeschrieben. Die Bestandsrentner und der Rentnerjahrgang 2005 haben bis an ihr Lebensende einen Besteuerungsanteil von 50 %, der Rentnerjahrgang 2010 von 60 %, der Rentnerjahrgang 2020 von 80 % usw. zu versteuern.

Rz. 151d

Das BVerfG und der BFH halten die Neuregelung der Besteuerung durch das AltEinkG für verfassungsgemäß, sofern keine doppelte Besteuerung vorliegt. Das ist der Fall, wenn die steuerliche Belastung der Vorsorgeaufwendungen höher ist als die steuerliche Entlastung der Altersbezüge. Dabei gilt grundsätzlich das Nominalwertprinzip (§ 10 Rz. 55a-c).^{^[4]}

Rz. 152

Abweichend von der bisherigen Ertragsanteilsbesteuerung wird aber nicht der einmal festgelegte Prozentsatz auf die in den Folgejahren erzielten Renteneinkünfte angewandt.

Rz. 152a

§ 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa S. 4 und 5 EStG bestimmt vielmehr, dass der Unterschiedsbetrag zwischen dem Jahreswert der Rente und dem der Besteuerung unterliegendem Teil der Rente in einem lebenslangen Freibetrag festgeschrieben wird. Dies führt dazu, dass jede Rentenerhöhung in den Folgejahren vollständig zu versteuern ist. Der Sinn liegt darin, einer ansonsten in der Übergangsphase auftretenden erneuten Vergrößerung der Besteuerungsunterschiede zwischen Sozialversicherungsrenten und Beamtenpensionen entgegenzuwirken. Außerdem soll dadurch eine weiterhin zu starke Bevorzugung der Alterseinkünfte gegenüber den Einkünften der Erwerbstätigen vermieden werden.^{^[5]}

Rz. 153

Die Festschreibung erfolgt ab dem Jahr, das dem Jahr des erstmaligen Rentenbezugs folgt. Damit wird vermieden, dass in Abhängigkeit vom Renteneintrittsmonat im Jahr des Rentenbeginns sowie vor oder nach einer Rentenanpassung bei ansonsten gleichem Sachverhalt ein unterschiedlicher steuerfreier Teil der Rente festgeschrieben wird. Der festgeschriebene steuerfreie Rentenbetrag ist für die Monate zu kürzen, in denen keine Rentenbezüge gezahlt werden. Damit wird ausgeschlossen, dass in Jahren, in denen Zahlungen nicht ganzjährig erfolgen, unvertretbar geringe oder sogar negative Einkünfte entstehen können.^{^[6]} Für Bestandsrentner sieht das Gesetz keine Regelung vor. Hier ist 2005 das Jahr des Eintritts der Rente.^{^[7]}

Praxis-Beispiel

Festschreibung des Besteuerungsanteils

Ein Arbeitnehmer geht im September des Jahres 2005 in Rente. Er erhält monatlich 1.000 EUR. Zum 1.7.2006 erfolgt eine Rentenanpassung auf 1.100 EUR, zum 1.7.2007 auf 1.200 EUR.

Im Jahr 2005 gilt ein Besteuerungsanteil von 50 %, sodass zu versteuern sind: