Frotscher/Drüen, UmwStG § 21 Bewertung der Anteile beim ... / 4.1 Allgemeines

Rz. 144

§ 21 Abs. 2 UmwStG ist aufgrund seiner Ausnahmen und Rückausnahmen schwierig zu lesen. Das Gesetz differenziert nach den Rechtsfolgen.

Rz. 145

Generell gilt nach § 21 Abs. 2 S. 1 UmwStG der Grundsatz der Wertverknüpfung. Dies bedeutet, dass der Wertansatz bei der übernehmenden Gesellschaft auf der Ebene des Einbringenden als Veräußerungspreis der eingebrachten Anteile und als Anschaffungskosten der erhaltenen Anteile gilt. Dies betrifft alle Fälle, mithin sowohl den einfachen Anteilstausch als auch den qualifizierten Anteilstausch mit und ohne Antrag der übernehmenden Gesellschaft.

Rz. 146

Abweichend hiervon gilt nach § 21 Abs. 2 S. 2 UmwStG grundsätzlich immer der gemeine Wert als Veräußerungspreis und Anschaffungskosten auf der Ebene des Einbringenden, wenn entweder das Besteuerungsrecht an den erhaltenen oder an den eingebrachten Anteilen beschränkt oder ausgeschlossen wird. Unstreitig können von dieser Ausnahmeregelung nur Fälle mit Auslandsbezug betroffen sein.

Rz. 147

Unklar ist nach der hier vertretenen Auffassung, ob S. 2 aufgrund der Formulierung "abweichend" nur die Fälle erfasst, in denen sonst ein anderer Wert als der gemeine Wert als Veräußerungspreis und Anschaffungskosten gelten würde. Falls ja, würde sich S. 2 nur auf die Fälle des qualifizierten Anteilstauschs beziehen, in denen die übernehmende Gesellschaft einen Antrag auf den Buch- oder Zwischenwertansatz gestellt hat.

Rz. 148

Für die isolierte Anwendung des S. 2 ist diese Frage zwar ohne Bedeutung. Bedeutung erlangt sie jedoch für den Anwendungsbereich des S. 3, da es sich bei den von S. 3 erfassten Sachverhalten aufgrund der Bezugnahme auf S. 2 ("in den Fällen des Satzes 2") um Unterfälle des S. 2 handelt und es sich bei S. 3 nicht um eine echte Rückausnahme, sondern um eine Ausnahme von der Ausnahme handelt. Denn sofern die Voraussetzungen des § 21 Abs. 2 S. 3 UmwStG erfüllt sind, gilt nicht wieder die Grundregel des § 21 Abs. 2 S. 1 UmwStG, namentlich die Wertverknüpfung, sondern es steht dem Einbringenden ein originäres Bewertungswahlrecht zu, das er unabhängig vom Bewertungswahlrecht der übernehmenden Gesellschaft ausüben kann.