Frotscher/Drüen, KStG § 26 Steuerermäßigung bei ausländi ... / 2.4.4 Zuordnung der deutschen Steuer zu den ausländischen Einkünften

Rz. 82

Gem. § 26 Abs. 1 S. 1 KStG i. V. mit § 34c Abs. 1 S. 1 EStG kann eine Anrechnung nur auf die KSt erfolgen, die auf diese ausl. Einkünfte entfällt. Insoweit wird die Steuerobjektidentität gefordert ("per-country-limitation"). Dies bedeutet, dass eine Steueranrechnung jeweils bezogen auf einzelne Staaten erfolgt. Eine Kumulation sämtlicher ausl. Steuern und Anrechnung anhand der insgesamt erzielten ausl. Einkünfte (sog. "overall-limitation") erfolgt demgegenüber nicht.

Rz. 83

Welche deutsche KSt auf die ausl. Einkünfte aus dem jeweiligen Staat entfällt, richtet sich nach § 26 Abs. 1 S. 1 KStG. Demnach hat eine Aufteilung der deutschen KSt ohne die Anwendung der §§ 37 und 38 KStG in dem Verhältnis zu erfolgen, das sich bei Division der ausl. Einkünfte durch die Summe der Einkünfte ergibt.^[1]

Rz. 84

Durch die per-country-limitation folgt die Ermittlung eines Durchschnittssteuersatzes, sofern die Einkünfte des ausl. Staates mit unterschiedlichen Steuersätzen besteuert werden.

Beispiel^[2]:

Die inl. Steuerbelastung auf die ausl. Einkünfte beträgt 15 %. Aus dem ausl. Staat werden Einkünfte i. H. v. 4.000 EUR bezogen, die mit einer Quellensteuer von 5 % belastet sind, sowie Einkünfte i. H. v. 2.000 EUR, die mit 30 % belastet sind. Die ausl. Steuerbelastung beträgt 800 EUR, und damit durchschnittlich 13,3 %. Da diese ausl. Steuerbelastung unter der inl. Belastung von 15 % liegt, ist die gesamte ausl. Steuer anrechenbar. Wäre auf die einzelnen Einkünfte abzustellen, hätte eine ausl. Steuer von 30 % auf 2.000 EUR = 600 EUR die inl. Steuerbelastung auf diese Einkünfte von 15 % auf 2.000 EUR um 300 EUR überstiegen und wäre damit in dieser Höhe nicht anrechenbar.

Im Ergebnis überträgt diese Regelung das nicht ausgenutzte Anrechnungspotenzial aus im ausl. Staat niedrig besteuerten Einkünften auf die im ausl. Staat hoch besteuerten Einkünfte.^[3] Eine solche Wirkung ergibt sich indes wegen der "per-country-limitation" nicht zwischen unterschiedlichen Staaten.

Rz. 85

Die Ermittlung des Anrechnungshöchstbetrags ist von der einkommensteuerlichen Regelung abgekoppelt und stellt eine eigene Vorgehensweise dar, die indes nur die bisherige Rechtslage konserviert. Für Zwecke des ESt-Rechts war eine Neukonzipierung notwendig, um die Regelung an europarechtliche Gegebenheiten anzupassen.

Rz. 86 – 88 einstweilen frei

[1] Zur Berechnung Rz. 111ff.

[2] Nach BFH v. 20.12.1995, I R 57/94, BStBl II 1996, 261.

[3] Zur Sonderregelung für im Ausland nicht besteuerte Einkünfte Rz. 66.