Rz. 67
Die Tarifbelastung wird durch Steuerermäßigungen (Steuersatz- und Steuerbetragsermäßigungen) gemindert. Bei den Steuerermäßigungen handelt es sich insbesondere um anrechenbare ausländische Körperschaftsteuer und um abweichende (niedrigere) Steuersätze (vgl. BFH v. 9.10.1985, I R 193/84, BStBl II 1986, 93; v. 28.5.1986, I R 103/83, BStBl II 1986, 762; v. 27.6.1990, I R 15/88, BStBl II 1991, 150 für die Steuerermäßigung für Wasserkraftwerke; FG Bremen v. 13.3.1981, I 188/80 K, EFG 1981, 415; FG Hamburg v. 26.3.1981, II 50/79, EFG 1981, 522).
In diesen Fällen ergibt sich die Tarifbelastung des jeweiligen Einkommensteils jedoch nicht einfach aus der Tarifsteuer abzüglich der Steuerermäßigung; vielmehr ist erst durch ein Splitting nach § 32 festzustellen, welcher Teilbetrag mit welcher Tarifbelastung belastet ist. Stammt ein Eigenkapitalteil etwa aus mit 25 % pauschal zu besteuernden ausländischen Einkünften, ist dieser Eigenkapitalanteil nicht etwa einheitlich mit einer Tarifbelastung von 25 % belastet. Vielmehr ist der Eigenkapitalanteil aufzuteilen in einen Teil, der mit 30 %, und in einen anderen Teil, der mit 0 belastet ist. Im Falle der Steuerermäßigungen gibt es daher keinen einheitlichen Eigenkapitalteil mit einheitlicher Tarifbelastung, sondern jeweils zwei Eigenkapitalteile, die, je nach der Lage des Falles, mit einer Tarifbelastung von 40 % und 30 % oder von 30 % und 0 % belastet sind (vgl. Rz. 32).
Rz. 68
Hieraus ergibt sich, dass die Steuerermäßigungen im Zeitpunkt der Gliederung des verwendbaren Eigenkapitals bereits abgezogen sein müssen (so ausdrücklich § 26 Abs. 6 S. 3 für anrechenbare ausländische Steuer). Die Aufstellung der Gliederungsrechnung setzt die Kenntnis der Zugänge zum Eigenkapital und die darauf entfallende Tarifbelastung nach Steuerermäßigung voraus. Ist die Gliederungsrechnung aufgestellt und bestandskräftig festgestellt, können Steuerermäßigungen nicht mehr berücksichtigt werden; sie können daher auch nicht die Ausschüttungsbelastung mindern[1].
Rz. 69
Folge der Regelung, dass Steuerermäßigungen die Tarifbelastung mindern, ist, dass die Steuerermäßigung im Falle der Ausschüttung durch Herstellen der Ausschüttungsbelastung wieder rückgängig gemacht wird. Werden ermäßigt besteuerte Einkommensteile ausgeschüttet, geht die Steuerermäßigung verloren. Dies kann durch eine Organschaft (vgl. § 14 Rz. 1) verhindert werden. Ab Vz 1994 gilt dieser Verlust der Steuerermäßigung nicht mehr bei Ausschüttungen von ausländischen Einkünften aus dem EK 01 (vgl. § 40 Rz. 1a).
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