Frotscher/Drüen, GewStG § 8 Hinzurechnungen / 12.3.4 Umfang der Hinzurechnung

Rz. 353

Die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG ist der Höhe nach begrenzt. Zum einen sind die von § 8 Nr. 5 GewStG erfassten Beteiligungserträge um die mit ihnen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben, die nach §§ 3c Abs. 2 EStG, 8b Abs. 5, 10 KStG bei der Gewinnermittlung nicht abgezogen werden dürfen, zu mindern. Zum anderen wird der entsprechende Betrag nur insoweit dem Gewinn wieder hinzugerechnet, als er bei der Ermittlung des Gewinns i. S. d. § 7 S. 1 GewStG tatsächlich abgesetzt worden ist. Die Hinzurechnung ist in dem Ez vorzunehmen, in dem sie den ertragsteuerlichen Gewinn gemindert hat.

Rz. 354

Wird die Steuerbefreiung der Einnahmen durch die Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG rückgängig gemacht, muss auch der Abzug der damit zusammenhängenden Betriebsausgaben wieder hergestellt werden. Dies führt im Rahmen von § 3c Abs. 2 EStG dazu, dass der bisher nicht berücksichtigte Teil der Betriebsausgaben, der im Zusammenhang mit der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 40 EStG steht, bei der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG zu erfassen ist. Für die Anwendung von § 3c Abs. 2 EStG reicht seit dem Ez 2011 die Absicht zur Erzielung von Einnahmen i. S. d. § 3 Nr. 40 EStG aus. Dabei hat keine Hinzurechnung von in § 8 GewStG genannten Beträgen zu erfolgen, die erst im Rahmen von § 8 Nr. 5 GewStG den Gewerbeertrag gemindert haben. Dies betrifft insbesondere Zinsaufwendungen. Dies wäre mit dem Sinn und Zweck von § 8 Nr. 5 GewStG – Beschränkung der Hinzurechnung auf den Nettobetrag – nicht vereinbar.^[1] Dagegen kommen Hinzurechnungen – z. B. nach § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG – bei dem von vornherein gewerbesteuerrelevanten Teil der Aufwendungen in Betracht.

Praxis-Beispiel

Zum Betriebsvermögen des Gewerbebetriebs von A gehört eine Beteiligung von 5 % an einer GmbH. A erhält von dieser eine Bruttodividende von 40.000 EUR. Die damit im Zusammenhang stehenden Finanzierungskosten betragen 800 EUR.

Nach dem Teileinkünfteverfahren sind die Dividende mit 24.000 EUR und die Finanzierungskosten mit 480 EUR zu erfassen. Der Gewinn beträgt damit 23.520 EUR. Nach § 8 Nr. 5 GewStG werden 16.000 EUR – 320 EUR = 15.680 EUR hinzugerechnet. Hinsichtlich der Finanzierungskosten von 480 EUR erfolgt eine Hinzurechnung nach den Grundsätzen des § 8 Nr. 1 Buchst. a GewStG.

Rz. 355

Dagegen sind im Rahmen von § 8b Abs. 5 KStG – es handelt sich insoweit um ein pauschales Abzugsverbot i. H. v. 5 % der Einnahmen – 95 % der Beteiligungserträge als steuerfreie Einnahme nach § 8 Nr. 5 GewStG hinzuzurechnen. Da die Betriebsausgaben in diesen Fällen den Gewinn i. S. d. § 7 S. 1 GewStG bereits gemindert haben, fallen sie nicht unter § 8 Nr. 5 GewStG, sodass eine Hinzurechnung nach § 8 GewStG in Betracht kommen kann. Nicht zu den insoweit zu berücksichtigenden Betriebsausgaben – § 8b Abs. 3 KStG wird in § 8 Nr. 5 GewStG nicht genannt – gehören die Teilwertabschreibungen i. S. d. § 8b Abs. 3 S. 3, 4 KStG.^[2]

Rz. 356

§§ 8 Nr. 5 GewStG i. V. m. 8b Abs. 10 KStG betrifft die Wertpapierleihe. In diesen Fällen sind bei der Hinzurechnung von Beteiligungserträgen die Kompensationszahlungen von KSt-Pflichtigen, die dem Verbot des Betriebsausgabenabzugs nach § 8b Abs. 10 KStG unterliegen, von dem Betrag der Hinzurechnung abzuziehen. Entsprechendes gilt bei der Pacht, Verwahrung und Pension von Wertpapieren. Eine vergleichbare Regelung findet sich in § 3c Abs. 2 S. 4 EStG.

Rz. 356a

Bei einer nach § 8b Abs. 1 KStG steuerbefreiten Dividende kommt im Rahmen der KSt hinsichtlich der ausl. Steuer weder die Anwendung von § 34c Abs. 1 EStG noch die von § 34c Abs. 2 EStG in Betracht. Ist eine derartige Dividende mangels Erfüllung der Voraussetzungen des § 9 Nr. 2a GewStG bei der Ermittlung des Gewerbeertrags nach § 8 Nr. 5 GewStG hinzuzurechnen, ist der Gewerbeertrag nicht um die gezahlte ausl. Steuer zu mindern.^[3]

Rz. 357

Übersteigen die Ausgaben die mit ihnen zusammenhängenden Einnahmen, ergibt sich ein Verlust. Dieser Verlust ist im Rahmen der GewSt aufgrund der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG anzusetzen.^[4] Diese Lösung entspricht sowohl dem Wortlaut als auch dem Sinn und Zweck der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 5 GewStG. Die Hinzurechnung des Negativbetrags nach § 8 Nr. 5 GewStG hat die Wirkung einer Kürzung.

Rz. 358 – 359 einstweilen frei

[1] Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 8 Nr. 5 GewStG Rz. 12; Gröning/Siegmund, DStR 2003, 617; a. A. Fischer, DStR 2002, 610.

[2] BFH v. 11.7.2017, I R 88/15, BFH/NV 2018, 231; BFH v. 21.8.2007, I R 76/06, BFH/NV 2008, 247.

[3] Niedersächsisches FG v. 16.7.2015, 6 K 196/13, EFG 2015, 2200.

[4] Nöcker, in Lenski/Steinberg, GewStG, § 8 Nr. 5 GewStG Rz. 13; Güroff, in Glanegger/Güroff, GewStG, 10. Aufl. 2021, § 8 Nr. 5 GewStG Rz. 12; a. A. Hofmeister, in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 8 GewStG Rz. 586; Gröning/Siegmund, DStR 2003, 617.