Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld, Außensteuerrecht, ... / ee) Behandlung von Forderungsverzichten

Rz. 2304

^{[Autor/Stand]} Verdeckte Einlage auf Ebene der Gesellschaft. Bei einem Forderungsverzicht erlischt das Schuldverhältnis zwischen Gläubiger und Schuldner mit der Folge, dass die Verbindlichkeit beim Schuldner nicht mehr auszuweisen ist.^[2] Verzichtet ein Gesellschafter (z.B. Muttergesellschaft) auf seine Forderung gegenüber der Gesellschaft (z.B. Tochtergesellschaft) und liegen die Gründe für den Verzicht im Gesellschaftsverhältnis, kommt es nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH v. 9.6.1997^[3] auf Ebene der (Tochter-)Gesellschaft in Höhe des werthaltigen Teils der Forderung zu einer verdeckten Einlage in das Vermögen der (Tochter-)Gesellschaft.^[4] Die Erfassung des Forderungsverzichts als verdeckte Einlage setzt folglich einerseits eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung voraus, die gegeben ist, wenn ein Nichtgesellschafter der (Tochter-)Gesellschaft den Vermögensvorteil nicht zugewandt hätte. Ist der Forderungsverzicht damit beim Gesellschafterunternehmen betrieblich veranlasst, d.h. in dessen eigenem betrieblichen Interesse (Anm. 2306), kann keine verdeckte Einlage vorliegen. Andererseits setzt die Behandlung des Forderungsverzichts als verdeckte Einlage voraus, dass die Forderung des Gesellschafters werthaltig ist. In diesem Zusammenhang gilt Folgendes:^[5]

	Ist die Forderung werthaltig, sind nach Auffassung des BFH die Voraussetzungen einer verdeckten Einlage erfüllt, so dass der aus dem Forderungsverzicht auf Ebene der Gesellschaft ausgewiesene (außerordentliche) Ertrag bei der Einkommensermittlung zu kürzen ist.[6] Die verdeckte Einlage ist als Zugang beim steuerlichen Einlagekonto i.S. des § 27 KStG zu erfassen.
	Ist die Forderung nicht werthaltig, kann nach Auffassung des BFH keine verdeckte Einlage vorliegen. Auf Ebene der (Tochter-)Gesellschaft ist der Forderungsverzicht infolgedessen als steuerpflichtiger Ertrag zu erfassen (und damit ggfs. gegen steuerliche Verluste oder Verlustvorträge zu verrechnen).

Erfüllt der Forderungsverzicht auf Ebene der (Tochter-)Gesellschaft die Voraussetzungen einer verdeckten Einlage, ist der handelsrechtlich in der Gewinn- und Verlustrechnung erfasste (außerordentliche) Ertrag außerbilanziell zu kürzen.^[7] Alternativ ist es möglich, die verdeckte Einlage unmittelbar in der Steuerbilanz erfolgsneutral auszuweisen, indem eine Gegenbuchung im Eigenkapital vorgenommen wird.^[8]

Rz. 2305

^{[Autor/Stand]} Verdeckte Einlage auf Ebene des Gesellschafters. Auch auf Ebene des Gesellschafters (Muttergesellschaft) sind die steuerlichen Konsequenzen seines Forderungsverzichts gegenüber seiner Gesellschaft (Tochtergesellschaft) davon abhängig, ob die Voraussetzungen einer verdeckten Einlage erfüllt sind. In diesem Zusammenhang stellt sich zunächst die Frage, ob auf die Forderung im eigenen betrieblichen Interesse des Gesellschafters verzichtet wird (Anm. 2306). Ist dies der Fall, kann keine verdeckte Einlage vorliegen, da diese eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung voraussetzt (Anm. 2304). Ist die Voraussetzung einer betrieblichen Veranlassung gegeben, ist der Verzicht der Forderung auf Ebene des Gesellschafters aufwandswirksam zu erfassen. § 1 sowie § 8 Abs. 3 Satz 4 ff. KStG (Anm. 2306) sind nicht anwendbar. Ist hingegen eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung gegeben, kann nur der nicht werthaltige Teil der Forderung aufwandswirksam erfasst werden; in Höhe des werthaltigen Teils der Forderung, auf welche verzichtet wurde, sind hingegen die Voraussetzungen einer verdeckten Einlage erfüllt. Als Rechtsfolge der verdeckten Einlage sind bei dem Gesellschafter (Muttergesellschaft) die Anschaffungskosten der Beteiligung an der (Tochter-)Gesellschaft um den Teilwert der verdeckten Einlage zu erhöhen.^[10] Dabei stellt der Große Senat des BFH zur Bewertung des Forderungsverzichts auf den Betrag ab, den die (Tochter-)Gesellschaft für den Erwerb der Forderung oder für die Herbeiführung des Verzichts hätte aufwenden müssen. Dies ist der Wert, den der Gesellschafter bei Vollabwicklung der Gesellschaft noch erzielen würde.^[11] Für den Fall, dass der Forderungsverzicht gegenüber der (Tochter-)Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst ist, ist auf den nicht werthaltigen Teil § 8b Abs. 3 Satz 4 ff. KStG oder § 3c Abs. 2 Satz 2 ff. EStG anzuwenden (Anm. 2308).

Rz. 2306

^{[Autor/Stand]} Betriebliche Veranlassung. Soweit der Forderungsverzicht durch den Gesellschafter (Muttergesellschaft) im eigenen betrieblichen Interesse erfolgt, sind die Voraussetzungen einer verdeckten Einlage nicht erfüllt.^[13] Der Aufwand des Gesellschafters aus dem Forderungsverzicht ist infolgedessen handelsrechtlich als Aufwand und steuerrechtlich als Betriebsausgabe zu erfassen. Ein betriebliches Interesse des Gesellschafters liegt insbesondere dann vor, wenn der Forderungsverzicht (auf eine Darlehensforderung oder auf Forderungen aus Lieferungen und Leistungen) zur Sicherung der wirtschaftlichen Existenz der darlehensnehmenden (Tochter-)Gesellschaft dient, um infolgedessen einen bestehenden Liefer- un...